Организации необходимо увеличить максимальную мощность как ранее присоединенных энергопринимающих устройств, так осуществить присоединение нового объекта капитального строительства. Организация досрочно не применяет ФСБУ 6/2020 "Основные средства" и ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения".
Каков порядок бухгалтерского и налогового учета платы за технологическое присоединение (увеличение мощности)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Официальные органы в настоящее время придерживаются мнения, что расходы в виде платы сетевой организации за технологическое присоединение энергопринимающих устройств учитываются для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Таким же может быть и признание расходов и в бухгалтерском учете.
Вместе с тем существует иная позиция, согласно которой указанную плату в части новых объектов электросети возможно капитализировать, включая в первоначальную стоимость имущества с постепенным переносом стоимости в виде амортизационных отчислений.

Обоснование вывода:
Сразу отметим, что вопрос о налоговом и бухгалтерском учете расходов платы за увеличение мощности и за технологическое присоединение строящихся объектов неоднозначен.

Налог на прибыль

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ по общему правилу первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов. Какие именно затраты относятся к расходам на приобретение (сооружение, изготовление) ОС, налогоплательщик должен решить самостоятельно. Это следует из отсутствия прямого перечня таких расходов в п. 1 ст. 257 НК РФ.
На основании п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Иного более детального порядка глава 25 НК РФ не содержит.
Как мы поняли, налогоплательщик не будет изменять свою схему энергоснабжения при увеличении мощностей уже существующего объекта. Тогда допускаем, что плата за это может быть признана в составе расходов текущего периода.
А в отношении нового объекта капитального строительства все не так очевидно. Поясним.
Работники финансового ведомства в своем письме от 20.05.2008 N 03-03-06/1/326 высказали позицию, что в ситуации, когда в результате технологического присоединения к сетям сетевой организации при расширении имеющихся присоединений присоединяемое оборудование организации не подвергается достройке (дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и т.п.) и технико-экономические характеристики этого оборудования не изменяются, то расходы организации в виде однократной платы сетевой компании следует учитывать для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Если же вновь построенные (или приобретенные) энергетические установки требуют подсоединения к действующим электрическим сетям, после чего они могут быть введены в эксплуатацию и использоваться в производственном процессе, то плату за их технологическое присоединение следует рассматривать в качестве расхода по доведению объекта основных средств (энергетических установок) до состояния, в котором он пригоден к использованию. В этом случае расходы в виде платы за технологическое присоединение учитываются в целях налогообложения при списании первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества через механизм амортизации.
Позднее взгляд сотрудников Минфина России на данный вопрос стал менее вариативен, и новая точка зрения такова: расходы в виде платы за технологическое присоединение энергопринимающих устройств к электрическим сетям следует учитывать для целей налогообложения прибыли на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (письма Минфина России от 19.02.2014 N 03-03-06/1/7019, от 18.07.2013 N 03-03-06/1/28181, от 08.06.2011 N 03-03-06/1/335, от 12.04.2011 N 03-03-06/1/230, от 21.10.2010 N 03-03-06/1/655, от 08.06.2010 N 03-03-07/18). Подобного мнения придерживаются и налоговые органы (смотрите, например, письмо УФНС России по г. Москве от 07.08.2012 N 16-15/071664@).
О том, что расходы в виде платы за технологическое присоединение реконструируемых энергопринимающих устройств, объектов по производству электрической энергии, а также объектов электросетевого хозяйства, присоединенная мощность которых увеличивается, к действующим электрическим сетям непосредственно не связаны с приобретением, сооружением, изготовлением, а также доведением указанных объектов до состояния, в котором они пригодны для использования, и не могут быть учтены в составе расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, также говорится в письме Минфина России от 17.02.2014 N 03-11-06/2/6268. И хотя данные разъяснения касались организаций, применяющих УСН, мы полагаем, что данное письмо также свидетельствует в пользу сформировавшейся в последнее время точки зрения финансового ведомства.
В то же время в письме ФНС России от 11.01.2018 N СД-4-3/155@ отмечается, что без проведения мероприятий по технологическому соединению вновь созданные и присоединяемые впервые объекты не могут быть использованы организацией в производственном процессе. Кроме того, в этом письме говорится, что затраты организации по оплате выполненных сетевыми организациями мероприятий по технологическому присоединению для целей налогообложения прибыли следует признавать расходами организации на доведение объектов ОС до состояния, в котором они пригодны для использования. Тем самым такие расходы подлежат включению в первоначальную стоимость объектов основных средств, построенных либо приобретенных в целях технологического присоединения.
Возможно, что приведенные выше разъяснения Минфина России не свидетельствует об изменении позиции, а связаны с конкретной ситуацией.
То есть если вновь построенные здания (сооружения) требуют подсоединения к действующим электрическим сетям, после чего они могут быть введены в эксплуатацию и использоваться в производственном процессе, то плату за их технологическое присоединение следует рассматривать в качестве расхода по доведению объекта основных средств (энергетической установки) до состояния, в котором он пригоден к использованию. В этом случае расходы в виде платы за присоединение учитываются в расходах в целях налогообложения через механизм амортизации (письмо Минфина России от 25.05.2007 N 03-03-06/1/325). Если же организация создание или строительство новых зданий (сооружений), а также их модернизацию или капитальный ремонт не осуществляет, то расходы по оплате услуг по присоединению к электрическим сетям учитываются в составе прочих расходов.
То, что по рассматриваемой ситуации возможны споры с контролирующими органами, подтверждает наличие арбитражной практики.
Причем в каких-то решениях суды считают, что нельзя относить плату за присоединение к формирующим первоначальную стоимость объекта, т.к. расходы на приобретение услуг по технологическому присоединению направлены на компенсацию затрат электросетевой компании по строительству ею собственных объектов, необходимых для обеспечения электрического снабжения, а не с созданием основных средств налогоплательщика (постановление ФАС Московского округа от 15.04.2013 N Ф05-2955/13). В другом судебном акте (постановление Пятнадцатого ААС от 31.10.2011 N 15АП-11321/11) был сделан вывод: так как в результате технологического присоединения к сетям сетевой организации при расширении имеющихся присоединений присоединяемое оборудование организации не подвергается достройке (дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и т.п.) и технико-экономические характеристики этого оборудования не изменяются, то расходы организации в виде однократной платы сетевой компании в рассматриваемом случае не относятся к расходам, подлежащим включению в первоначальную стоимость амортизируемого имущества.
Получается, что с учетом фактических обстоятельств плата за увеличение мощностей эксплуатируемого оборудования может признаваться в составе прочих расходов. В части присоединения вводимого в связи со строительством нового объекта возможен вариант ее капитализации (если, например, существующая сеть будет дооснащаться).
Полагаем, что в сложившейся ситуации организации следует воспользоваться правом обратиться за разъяснением по вопросу налогообложения в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, п. 3 ст. 34.2 НК РФ, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Налогоплательщик сможет воспользоваться ответом в случае спора с налоговой инспекцией. При этом даже если мнение финансового ведомства не будет соответствовать позиции налогоплательщика, он не лишается права на обращение за защитой своих интересов в суд.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете отражение платы за технологическое присоединение энергопринимающих устройств (энергетических установок) будет зависеть от квалификации этих расходов.
Пункт 7 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) устанавливает, что основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости. Пункт 8 ПБУ 6/01 предусматривает, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление. При этом в фактические затраты, в частности, включаются суммы, уплачиваемые за приведение объекта в состояние, пригодное для использования.
По аналогии с налоговым учетом изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается, в частности, в случаях реконструкции и модернизации (п. 14 ПБУ 6/01).
В соответствии с п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ список работ, относящихся к незавершенным капитальным вложениям, является открытым.
В составе капитальных вложений, впоследствии формирующих стоимость объектов основных средств, должны отражаться затраты, имеющие непосредственную связь с сооружением конкретного основного средства
Расходы на присоединение объекта к электрическим сетям в Положении не поименованы. Вместе с тем, как определено в п. 5.1.1 Положения, инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из затрат на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат. Прочие капитальные затраты включаются в инвентарную стоимость объектов по прямому назначению.
Расходы на технологическое присоединение строящегося объекта строительства к электрическим сетям, на наш взгляд, непосредственно связаны с его сооружением (строительством).
К сожалению, мы не располагаем разъяснениями официальных органов применительно к порядку бухгалтерского учета. Вместе с тем считаем, что логикой Минфина России, изложенной в приведенных выше письмах, возможно руководствоваться и в целях бухгалтерского учета.
Тогда если придерживаться данной позиции, то расходы в виде платы за увеличение мощности следует учитывать в составе расходов по обычным видам деятельности (пп. 4, 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Если же рассматривать указанный расход как расход, непосредственно связанный с доведением основных средств до состояния, пригодного к использованию, то в таком случае технологическую плату за присоединение следует включить в первоначальную стоимость вводимых в ходе строительства объектов электросетевого хозяйства.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Нужно ли повторно заключать договор об осуществлении технологического присоединения в случае пересмотра величины присоединяемой мощности, а также производить за это оплату? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2020 г.)
- Вопрос: Две коммерческие организации ("А" и "Б"), применяющие общую систему налогообложения, приобрели в долевую собственность недостроенное нежилое здание. Земельный участок под зданием организации оформили в аренду у муниципалитета, каждая в своей доле. После этого заключили договор простого товарищества (совместной деятельности, далее - с.д.), в котором указали, что для осуществления с.д. каждый товарищ вносит свою долю в недостроенном здании, право аренды земли и денежные средства, и они совместно достраивают здание с целью его дальнейшей сдачи в аренду в рамках с.д. Как правильно учесть НДС и налог на прибыль при технологическом присоединении? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.)
- Вопрос: Предметом договора с ГУП является технологическое присоединение строящегося здания к централизованной системе холодного водоснабжения. В договоре нет указания на приобретение и передачу тех или иных материалов. Вместе с тем в нем указаны условия подключения и технические требования. В соответствии с последними организация должна выполнить ряд работ, в том числе подключить водопровод в колодце с помощью задвижки из высокопрочного чугуна. В рамках выполнения договора в августе 2018 года были приобретены материалы. Стоимость отдельных материалов свыше 100 тыс. руб. Как отразить операцию в бухгалтерском и налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2019 г.)
- Вопрос: В 2008 году организацией, применяющей общую систему налогообложения, был заключен договор на технологическое присоединение с сетевой организацией (ОАО "А") на увеличение мощности, подводимой к объекту, а также была произведена оплата их услуг. В IV квартале 2014 года ОАО "А" осуществило технологическое присоединение, выставило акт о нем, счет-фактуру. При выполнении технических условий на технологическое присоединение были модернизированы существующая подстанция и кабельные сети. Возможно ли плату за техническое присоединение включить в первоначальную стоимость модернизированной трансформаторной подстанции и электросетей? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2014 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

15 февраля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.