Организация планировала направить сотрудника командировку за границу. Были произведены расходы на оформление визы и медицинской страховки. В связи с рекомендацией Роспотребнадзора отказаться от любых заграничных поездок в связи с распространением коронавируса было принято решение отменить командировку.
Можно ли сумму понесенных расходов отнести на затраты предприятия?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
У организации есть все основания для учета в целях налогообложения прибыли убытков, понесенных в связи с оформлением виз для поездок в командировки, которые не состоялись в связи с распространением в мире новой коронавирусной инфекции.

Обоснование позиции:
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы на командировки, в частности на оформление и выдачу виз*(1), паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов, могут быть учтены налогоплательщиками в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В рассматриваемом случае командировка не состоялась, в связи с этим, по нашему мнению, говорить об учете затрат на командировку, предусмотренных указанной выше нормой, не приходится. Вместе с тем на основании п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. Отметим, что перечень убытков, установленный ст. 265 НК РФ, является открытым, а нормы ст. 270 НК РФ не содержат прямого запрета на включение в расчет налоговой базы по налогу на прибыль расходов на несостоявшиеся командировки.
В связи с этим убытки, понесенные организацией в связи с отменой командировки сотрудника, могут быть учтены при расчете налога на прибыль. Однако это возможно только в том случае, если эти убытки соответствуют вышеназванным критериям (п. 1 ст. 252 НК РФ) (письмо Минфина России от 18.05.2018 N 03-03-07/33766).
Для оценки выполнения предусмотренных п. 1 ст. 252 НК РФ критериев, на наш взгляд, целесообразно учитывать позиции, выраженные судьями в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53. Из этих определений, в частности, следует, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Поэтому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.
В рассматриваемом случае расходы на оформление виз осуществлялись налогоплательщиком в целях поездки сотрудников в служебную командировку, то есть налогоплательщик нес эти расходы в связи с производственной необходимостью (ст. 166 ТК РФ) и, в конечном итоге, они были направлены на получение дохода. Однако по независящим от организации причинам, в связи с угрозой завоза и распространения новой коронавирусной инфекции (2019-nCoV), командировка была отменена.
Роспотребнадзор рекомендовал гражданам РФ заранее планировать свои поездки при посещении КНР и воздержаться от поездок в город Ухань до стабилизации ситуации, а при планировании зарубежных поездок уточнять эпидемиологическую ситуацию (смотрите Информацию Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека от 26.01.2020). О наличии угрозы безопасности жизни и здоровья туристов в Итальянской Республике, Республике Корея и Исламской Республике Иран, связанной с участившимися случаями заражения новой коронавирусной инфекцией, проинформировала Ростуризм Федеральная служба по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека (смотрите Информацию Федерального агентства по туризму от 27.02.2020).
То есть в данном случае, отменяя запланированные командировки, организация следует прямым рекомендациям компетентных органов. В такой ситуации, по нашему мнению, у организации есть все основания для учета в целях налогообложения прибыли убытков, понесенных в связи с оформлением виз для поездок в несостоявшиеся командировки.
В качестве документального подтверждения экономической оправданности этих убытков могут выступать:
- решения (приказы) о направлении работников в командировки (п. 3 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749);
- внутренние документы, свидетельствующие об отмене и причинах отмены этих командировок (докладные записки, приказы и т.п.);
- копии различных рекомендаций Роспотребнадзора, Ростуризма и иных органов, из которых следует, что от поездок в начале 2020 года в различные иностранные государства лучше воздержаться.
В заключение хотим также обратить внимание, что контролирующие органы в общих случаях не возражают против учета подобных затрат. Помимо указанного выше письма Минфина России от 18.05.2018 N 03-03-07/33766, смотрите письма Минфина России от 29.11.2011 N 03-03-06/1/786, от 25.09.2009 N 03-03-06/1/616. Представители ФНС России считают расходы по отмененным командировкам необоснованными только в тех случаях, когда командировка не состоялась по вине сотрудника, например, в связи с принятым в отношении него постановлением о временном ограничении на выезд должника из РФ (письмо ФНС России от 29.01.2020 N СД-4-3/1352@).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

13 марта 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Страхование жизни является обязательным условием для получения визы, соответственно, расходы на ее приобретение могут быть учтены в качестве командировочных затрат в составе расходов на выдачу и оформление визы.