10.08.2022
Законодатель наделил налоговых инспекторов достаточно широкими полномочиями в части истребования у организаций и предпринимателей различных документов и сведений. Инспекторы используют эти полномочия, что называется, по полной: налогоплательщикам постоянно поступают различные запросы о направлении документов и информации. Но далеко не всегда такие требования законны. В каких случаях налоговики могут запросить у проверяемого налогоплательщика документы и пояснения? Что именно может потребовать ИФНС в той или иной ситуации? Нужно ли отвечать на запросы в отношении «старых» деклараций? Ответы на эти вопросы — в нашей статье.
Запросы при проверках и вне проверок
Ситуации, когда у налоговых инспекторов появляется право запросить у организации или предпринимателя какие-либо документы или информацию, можно разделить на две большие группы. Во-первых, подобные полномочия возникают у ИФНС при осуществлении проверок (выездных или камеральных) налогоплательщика, которому направлен запрос.
Во-вторых, налоговики могут потребовать документы (информацию) у организаций или ИП, в отношении которых никаких проверок не назначено. Это возможно, если документы потребовались в ходе проверки контрагента, который связан с адресатом запроса. Кроме этого, документы могут быть истребованы вне рамок какой-либо проверки, если они касаются определенной сделки, в отношении которой у ИФНС возникли сомнения.
Разберем вопросы, связанные с законностью требований, предъявляемых инспекторами в рамках налоговых проверок. А «внепроверочным» запросам посвящена вторая статья цикла (см. «ИФНС запросила данные по контрагенту или сделке: когда это правомерно, и что будет, если не ответить на требование»).
Требования при выездных проверках
Начнем с требований, предъявляемых в ходе выездных налоговых проверок (ВНП). Поскольку такими проверками охватывается небольшой процент организаций и предпринимателей, то и соответствующие требования выставляются нечасто. Но именно в рамках ВНП налоговики могут запросить самый широкий перечень документов.
Казалось бы, выездная проверка предполагает, что инспекторы присутствуют на территории налогоплательщика, и поэтому могут сами взять любые нужные им бумаги. Однако, как правило, ВНП сопровождается большим количеством запросов. Требования выставляются в рамках статьи 93 НК РФ, которая не ограничивает налоговиков ни в количестве подобных запросов, ни в перечне истребуемых документов, сведений и информации. Что это означает на практике?
Минфин разъяснил, что в порядке статьи 93 НК РФ у налогоплательщика могут быть запрошены любые документы, и в том числе те, которые не предусмотрены налоговым законодательством и законодательством о бухгалтерском учете (письма от 14.10.13 № 03-06-06-01/42704 и от 05.08.08 № 03-02-07/1-336). Также есть судебные решения, из которых следует, что в рамках ВНП можно истребовать дополнительные сведения, необходимые для проверки правильности исчисления налога (в т.ч. в виде расчетов, таблиц, справок, отчетов, характеристик). В качестве примера такого решения приведем постановление Арбитражного суда Московского округа от 23.03.21 № А40-49591/2020 (см. «Суд разъяснил, вправе ли ИФНС запросить кадровые документы в ходе выездной проверки»).
Прежде чем ответить на требование, нужно удостовериться в том, что оно правильно оформлено. В частности, необходимо убедиться, что оно исходит от той инспекции, которая организовала ВНП, адресовано проверяемому налогоплательщику и содержит ссылку на статью 93 НК РФ. Требование должно быть подписано должностным лицом инспекции. И, наконец, важно, чтобы требование содержало информацию, позволяющую идентифицировать те документы, которые нужно подготовить.
Запрошенные документы передаются в электронном виде, или на бумаге. Через интернет можно переслать документы, которые изначально были составлены в электронной форме по установленным форматам (например, счета-фактуры), либо скан-образы бумажных документов. Пересылаемые электронные документы должны быть подписаны УКЭП. Документы, составленные на бумаге, можно принести в инспекцию лично, передать через представителя или направить по почте заказным письмом. Копии бумажных документов должны быть заверены налогоплательщиком. Подробнее см. «ФНС разъяснила, как подать в инспекцию запрошенные документы».
Требования при камеральных проверках
При камеральных проверках налоговики уже не могут запросить любые документы, связанные с исчислением и уплатой налогов. Дело в том, что полномочия инспекторов по направлению таких требований ограничены положениями статьи 88 НК РФ, которые регулируют процедуру «камералки».
Так, согласно пункту 7 статьи 88 НК РФ в ходе камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы только в случаях, прямо предусмотренных данной статьей. Отметим, что таких случаев почти два десятка (даже если не принимать во внимание достаточно редкие ситуации с запросом документов у инвестиционных товариществ и участников региональных инвестиционных проектов). Для удобства мы свели в таблицу наиболее частые основания для направления требований в рамках «камералок».
|
Ситуация |
Что может потребовать ИФНС |
Норма НК РФ |
Примечание |
|---|---|---|---|
|
Выявлены ошибки в декларации (расчете) |
Письменные пояснения или уточненную декларацию (уточненный расчет). Если налогоплательщик обязан сдавать декларации по НДС в электронном виде, то и пояснения нужно направить через интернет по установленному формату (см. «Пояснения в ходе «камералки» по НДС нужно будет отправлять строго по установленному формату»). |
п. 3 ст. 88 НК РФ |
Данное право есть у ИФНС при проверке любых деклараций и расчетов. Суть выявленных ошибок, противоречий или несоответствий значения не имеет. Также не важно, приводят ли они к занижению суммы налога по декларации (расчету) |
|
Выявлены противоречия между сведениями, содержащимися в декларации (расчете) |
|||
|
Выявлены противоречия между декларацией (расчетом) и представленными с ней (с ним) документами |
|||
|
Выявлено несоответствие между представленными сведениями (данными декларации, расчета, приложенных документов) и данными, которые есть у ИФНС |
|||
|
В декларации (расчете) заявлен убыток |
Пояснения, обосновывающие размер убытка |
|
|
|
Представлена «уточненка» с суммой налога к уменьшению |
Пояснения, обосновывающие изменение показателей |
Период, за который подана «уточненка», значения не имеет |
|
|
«Уточненка» представлена спустя два года со дня окончания срока сдачи отчетности |
Документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях, и регистры налогового учета, где отражены показатели до и после изменений |
п. 8.3 ст. 88 НК РФ |
Документы и регистры могут быть истребованы, если в «уточненке» заявлена сумма налога к уменьшению или увеличен убыток |
|
В декларации заявлены льготы |
Пояснения об операциях (имуществе), по которым применены льготы, и (или) документы, подтверждающие право на льготы. В качестве пояснений допустимо направить в электронной форме реестр подтверждающих документов. Подробнее см. «Утверждена форма реестра, которым подтверждаются льготы по НДС». |
п. 6 ст. 88 НК РФ |
В части НДС под льготу подпадают не все операции, указанные в статье 149 НК РФ, а только те из них, где говорится о конкретных группах налогоплательщиков (столовые образовательных организаций, медицинские организации и т.п.). Такие «льготные» категории налогоплательщиков перечислены, в частности, в подп. 2, 4-7, 7.1, 12.1, 12.2, 14, 14.1, 16.1, 17, 17.2, 20 п. 2, подп. 1-5, 7, 11, 13-16, 18, 20, 23.1, 27, 29, 30 и 33 п. 3 ст. 149 НК РФ. Другие операции, названные в статье 149 НК РФ, не подпадают под льготу. Например, операции по предоставлению займов или реализация программного обеспечения на основании лицензионных договоров. В этих случаях налоговики не могут истребовать подтверждающие документы |
|
В декларации по НДС заявлено возмещение |
Документы, подтверждающие право на вычеты |
п. 8 ст. 88 НК РФ |
Речь идет о ситуации, когда сумма вычетов больше суммы НДС по реализации (только в этом случае на основании ст. 176 НК РФ появляется право на возмещение налога) |
|
В декларации по НДС имеются противоречия между сведениями об операциях |
Любые документы, относящиеся к соответствующим операциям |
п. 8.1 ст. 88 НК РФ |
Требование может быть направлено, если противоречия или несоответствия безусловно говорят о занижении суммы НДС, подлежащей уплате, либо о завышении суммы НДС, заявленной к возмещению. |
|
Сведения об операциях в декларации по НДС не соответствуют данным о тех же операциях, которые переданы в ИФНС другими налогоплательщиками |
|||
|
В декларации по акцизам заявлены вычеты в связи с возвратом реализованных подакцизных товаров |
Документы, подтверждающие возврат товаров |
п. 8.4 ст. 88 НК РФ |
|
|
В расчете по страховым взносам применены пониженные тарифы |
Документы, подтверждающие право на применение пониженных тарифов |
п. 8.6 ст. 88 НК РФ |
|
|
В расчете по страховым взносам отражены суммы, не облагаемые взносами |
Документы, подтверждающие обоснованность отражение таких сумм |
|
|
|
В декларации по налогу на прибыль заявлен инвестиционный вычет |
Документы, подтверждающие право на вычет |
п. 8.8 ст. 88 НК РФ |
|
|
Представлена декларация по земельному, водному налогу или НДПИ |
Документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налога |
п. 9 ст. 88 НК РФ |
|
|
Представлена декаларация по НДС; по единому налогу при УСН; по ЕСХН (если налогоплательщик освобожден от НДС); единая (упрощенная) декларация. В ходе «камералки» выявлены несоответствия:
|
Счета-фактуры, «первичку» и иные документы по операциям с прослеживаемыми товарами. Подробнее см. «В 2021 году вводится система прослеживаемости импортного товара: что изменится для компаний и ИП» |
п. 8.9 ст. 88 НК РФ |
Налоговики не вправе требовать перечисленные документы, если они уже получили их ранее. В том числе, в рамках других проверок |
В силу прямого указания пункта 7 статьи 88 НК РФ, перечень оснований для выставления требований в рамках «камералок» является закрытым (большинство мы привели в таблице). В иных ситуациях налоговики не вправе запрашивать документы или требовать пояснения. Если это все же происходит, то подобные запросы являются незаконными. Следовательно, их можно не исполнять, не опасаясь привлечения к налоговой ответственности. Такие разъяснения давал как Минфин (письмо от 02.03.17 № 03-02-07/1/12009, см. «Минфин: налоговики не вправе требовать у налогоплательщиков документы, подтверждающие право на применение пониженных налоговых ставок»), так и ФНС (письмо от 22.02.17 № ЕД-4-15/3411 и п. 7.7 письма от 17.07.13 № АС-4-2/12837). Аналогичной позиции придерживаются и судьи (постановления Президиума ВАС РФ от 08.04.08 № 15333/07, Арбитражного суда Московского округа от 01.06.16 № Ф05-5927/2016).
Запросы по «старым» декларациям
Надо ли отвечать на запросы налоговиков о предоставлении пояснений, документов и информации по декларациям (расчетам), поданным за прошлые периоды? Сразу скажем, что далеко не всегда такие требования являются законными. Объясним почему.
Напомним: требования, о которых говорится в статье 88 НК РФ (основные из них перечислены выше в таблице), возможны только в рамках камеральной проверки. А, согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ, такая проверка в общем случае проводится в течение трех месяцев со дня подачи декларации (расчета).
Соответственно, инспекция не может назначить камеральную проверку за пределами указанного трехмесячного срока. И, следовательно, по истечении этого срока налоговики не должны требовать у налогоплательщика пояснения или документы в порядке, установленном статьей 88 НК РФ (письма Минфина от 18.02.09 № 03-02-07/1-75 и от 24.11.08 № 03-02-07/1-471). Этот вывод поддерживают и судьи (постановления Президиума ВАС РФ от 17.11.09 № 10349/09 и ФАС Московского округа от 26.11.10 № КА-А40/14322-10).
Вместе с тем, нужно учитывать следующее. Тот факт, что ИФНС продолжает работать с декларациями по истечении срока «камералки», сам по себе не является нарушением. Ведь в статье 82 НК РФ среди методов налогового контроля названа проверка данных отчетности. И никаким сроком этот вид налогового контроля не ограничен.
Более того, в рамках такого мероприятия налогового контроля инспекторы могут потребовать «уточненки», и в том числе по «старым» декларациям, в отношении которых истекли сроки камеральной проверки. Это право вытекает из подпункта 8 пункта 1 статьи 31 НК РФ. В нем сказано, что налоговики вправе требовать от налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований.
Таким образом, если, проверяя данные отчетности, инспекторы выявили нарушения законодательства о налогах и сборах, то они вправе потребовать от налогоплательщика устранить данных нарушений. И, в частности, подать уточненную декларацию (постановления Арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.10.14 по делу № А51-37897/2013 и ФАС Северо-Западного округа от 29.03.06 по делу № А56-11128/2005). Однако норма подпункта 8 пункта 1 статьи 31 НК РФ не дает налоговикам права запросить у налогоплательщика пояснения и документы вне рамок проверки (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.09.14 по делу № А03-18421/2013).
Если в подобной ситуации инспекторам необходимо получить именно пояснения, то им придется направить налогоплательщику уведомление о вызове в инспекцию для дачи пояснений. Основанием для этого является подпункт 4 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Эта норма позволяет вызывать налогоплательщиков для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.
Каких-либо ограничений по времени совершения операций, в отношении которых инспекция планирует получить такие пояснения, налоговое законодательство не содержит. При этом вызов в ИФНС для дачи пояснений возможен и вне рамок проверки (письмо ФНС от 21.11.13 № ЕД-3-2/4395@, см. «ФНС проинформировала о полномочиях налоговиков во время приостановления выездной проверки»). Правомерность такой позиции подтверждена в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.01.14 по делу № А78-6657/2013 и ФАС Дальневосточного округа от 23.11.12 № Ф03-4485/2012 по делу № А51-7538/2012 (оба дела ВАС РФ отказался пересматривать в порядке надзора), Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.08.14 по делу № А67-7552/2013.
Что касается истребования в ходе проверок «старых» деклараций каких-либо иных документов (кроме «уточненок»), то такой возможности у инспекторов нет. Чтобы получить такие документы, налоговикам придется назначить выездную налоговую проверку организации по соответствующему налогу и за соответствующий период. Запрос о представлении документов, направленный в рамках проверки отчетности за прошлые периоды, можно не исполнять, так как он является незаконным (подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Облегчить и ускорить процесс пересылки документов в инспекцию можно с помощью специальных сервисов, например, веб-сервиса «Коннектор Контур.Экстерн». Он дает возможность направить налоговикам десятки тысяч электронных документов единовременно, при этом в час уходит примерно 9 тысяч документов. Через «Коннектор» можно передавать в ИФНС любые электронные документы, созданные по утвержденным форматам (например, счета-фактуры, накладные ТОРГ-12 и проч.), а также скан-образы любых документов, созданных на бумажном носителе: актов, договоров, платежек и др.
![[Valid RSS]](img/valid-rss-rogers.png "Validate my RSS feed")