Был заключен договор лизинга транспортного средства. Лизингодатель за несвоевременную оплату лизинговых платежей произвел изъятие транспортного средства у лизингополучателя. Транспортное средство по условиям договора лизинга числилось на балансе лизингополучателя. После изъятия транспортного средства лизингодатель заключил соглашение и определил завершающую обязанность лизингодателя выплатить лизингополучателю положительную разницу между суммой реализации данного транспортного средства и понесенных лизингодателем расходов. Данную сумму лизингодатель перечислил на расчетный счет лизингополучателя. В назначении платежа указано, что перечислен окончательный расчет по завершении сделки по договору лизинга.
Как лизингополучателю отразить полученную от лизингодателя на свой расчетный счет сумму в целях налогообложения прибыли и НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Полученная организацией сумма НДС не облагается.

Вместе с тем ее следует включить в налоговую базу по налогу на прибыль. 

Обоснование позиции: 

НДС 

На основании подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

В силу подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС подлежит увеличению на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). При этом увеличение налоговой базы на суммы, не связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), главой 21 НК РФ не предусмотрено (письма Минфина России от 26.04.2019 N 03-03-06/3/31158, от 27.07.2016 N 03-07-11/43854, определение ВС РФ от 02.09.2015 N 305-ЭС15-7719).

Понятие "реализация" определено в п. 1 ст. 39 НК РФ, согласно которому реализацией товаров признается в том числе передача на возмездной основе права собственности на товары, работы или услуги.

При этом товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, услугой - деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пп. 3, 4, 5 ст. 38 НК РФ).

В рассматриваемом случае лизингополучатель товар лизингодателю не реализует, услуги ему не оказывает и не выполняет работы для него. Поэтому мы придерживаемся позиции, что рассматриваемая сумма, полученная организацией, по сути, не связана с реализацией товаров (работ, услуг).

В этой связи полагаем, что у организации-лизингополучателя имеются предпосылки для того, чтобы не включать указанную сумму в налоговую базу по НДС.

Разъяснениями уполномоченных органов, а также судебными решениями применительно к данной ситуации мы не располагаем.

В то же время подобную логику неоднократно высказывали как представители уполномоченных органов, так и судьи.

Например, чиновники неоднократно отмечали, что не включаются в налоговую базу по НДС суммы компенсаций различных расходов.

Так, финансовое ведомство делает вывод о том, что полученные суммы возмещения расходов на оплату услуг, в частности по транспортировке, не учитываются при определении налоговой базы по НДС (смотрите, например, письма Минфина России от 22.02.2018 N 03-07-09/11443, от 13.04.2016 N 03-07-09/21127).

В письмах, касающихся взаимоотношений арендодателей и арендаторов, говорится, что при получении арендодателем сумм компенсации коммунальных платежей объекта налогообложения НДС также не возникает, поскольку реализация как таковая отсутствует (смотрите, например, письма Минфина России от 31.12.2008 N 03-07-11/392, от 14.05.2008 N 03-03-06/2/51).

В письмах Минфина России от 24.05.2018 N 03-07-11/35114, от 21.05.2018 N 03-07-11/33956 высказывается мнение, что получаемые покупателем денежные средства, перечисляемые поставщиком в целях компенсации расходов покупателя по оплате банковской гарантии, в налоговую базу по НДС не включаются.

В письмах Минфина России, посвященных вопросам налогообложения компенсации прежнему владельцу лицензии новым владельцем лицензии в размере, равном затратам по уплате госпошлины и иных аналогичных затрат, также высказано мнение, что в целях НДС учитывать эти суммы при определении налоговой базы оснований не имеется (смотрите письма Минфина России от 12.01.2021 N 03-07-11/273, от 07.04.2020 N 03-07-03/27511).

Приведем еще несколько разъяснений официальных органов.

В письме Минфина России от 08.12.2017 N 03-03-06/1/81905 делается вывод, что суммы страхового возмещения, получаемые организацией от страховой компании при наступлении страхового случая, не связаны с оплатой реализуемых организацией товаров (работ, услуг, имущественных прав). Поэтому такие суммы в налоговую базу по НДС не включаются.

Денежные средства, полученные покупателем от продавца за ненадлежащее исполнение продавцом договорных обязательств, НДС не облагаются, так как не связаны с реализацией (смотрите письмо Минфина России от 12.04.2013 N 03-07-11/12363). Также не облагается НДС компенсация продавцу за досрочное расторжение договора (смотрите письмо Минфина России от 19.10.2016 N 03-07-11/60859).

В письме Минфина России от 26.10.2011 N 03-07-11/289 высказывается мнение, что при получении арендатором земельных участков денежных средств в качестве компенсации убытков за расторжение арендодателем в одностороннем порядке договоров долгосрочной аренды, у арендатора обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС не возникает.

В письме Минфина России от 13.10.2010 N 03-07-11/406 отмечается, что возмещение заказчиком стоимости утерянного имущества не связано с реализацией и на основании ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС не является.

Что касается арбитражной практики, то, например, в постановлении АС Северо-Западного округа от 04.02.2016 по делу N А42-320/2015 изложена позиция, согласно которой возмещение расходов на страхование не считается реализацией по смыслу ст. 39 НК РФ и объектом обложения НДС. В данном случае стороны в силу принципа свободы договора определили твердую цену контракта и предусмотрели обязанность заказчика компенсировать подрядчику расходы на страхование (смотрите также постановление Девятого ААС от 17.02.2020 N 09АП-71399/19).

В постановлении ФАС Московского округа от 12.04.2011 N Ф05-868/11 суд решил, что поставщик не должен уплачивать в бюджет НДС с суммы оплаты за транспортные услуги, полученной от покупателя, а также отражать счета-фактуры в книгах покупок и продаж, поскольку в рассматриваемой ситуации реализации услуг не было, услуги по транспортировке и доставке грузов оказывал не поставщик, а третье лицо - перевозчик. В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.05.2010 N А66-7801/2009 говорится, что поскольку поставщик не осуществлял реализации услуг по доставке продукции, то возмещаемые ему транспортные расходы в силу ст. 39 и 146 НК РФ не относятся к реализации товаров, работ, услуг и не могут быть признаны в качестве объекта налогообложения по НДС.

В постановлении ФАС Московского округа от 17.05.2011 N Ф05-4026/11 по делу N А40-88079/2010 суд заключил, что согласно подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ НДС облагаются только те средства, получение которых связано с осуществлением расчетов за реализованные товары (работы, услуги). Между тем в спорных правоотношениях у заявителя отсутствует реализация.

Судьи также придерживаются мнения, что сумма возмещения убытков (ущерба), полученная организацией, не облагается НДС, поскольку не связана с реализацией товаров, работ, услуг (постановления ФАС Московского округа от 22.08.2011 N Ф05-7956/11, ФАС Уральского округа от 25.05.2009 N Ф09-3324/09-СЗ, ФАС Поволжского округа от 05.02.2009 N А55-6696/2008, ФАС Волго-Вятского округа от 26.02.2008 N А82-40/2007-1).

Однако, учитывая большое количество судебных решений, можно констатировать, что неисчисление НДС организацией все же несет определенные налоговые риски (смотрите также материал: Энциклопедия решений. Обложение НДС сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)). 

Налог на прибыль 

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 249 и ст. 250 НК РФ соответственно. Перечень внереализационных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, не является закрытым. В целях исчисления налога на прибыль внереализационными доходами признаются все доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ и отвечающие определению дохода, данному в ст. 41 НК РФ.

Закрытый перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, установлен ст. 251 НК РФ (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 14.06.2018 N 03-03-06/1/40729).

Доход в виде сумм окончательного расчета по завершении сделки по договору лизинга, полученный лизингополучателем, прямо не поименован в ст. 251 НК РФ.

Принимая данное обстоятельство во внимание, мы придерживаемся позиции, что данную сумму организации целесообразно включить в налоговую базу по налогу на прибыль.

И хотя разъяснениями контролирующих органов в части налога на прибыль применительно к анализируемой ситуации мы также не располагаем, чиновники неоднократно высказывали позицию, аналогичную нашей (смотрите, например, письма Минфина России от 16.06.2015 N 03-03-06/34712, от 22.12.2014 N 03-03-06/1/66229, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8154, от 19.01.2012 N 03-03-06/1/21). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл 

Ответ прошел контроль качества 

5 февраля 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.