12.05.2021

ссылка на статью: бухвести.рф/145649

ООО на УСНО (объект налогообложения - доходы) имеет единственного участника. На балансе ООО есть здание и два земельных участка, которые компания приобрела в ходе своей деятельности (около 20 лет назад, в период применения ЕНВД). Участник ООО желает получить эти объекты в свою единоличную собственность. Выдача в качестве дивидендов не рассматривается.
Какие варианты передачи объектов с баланса участнику возможны? Какие налоговые обязательства возникают у ООО и единственного участника? Если происходит продажа, то по какой цене ООО должно продать имущество?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация может безвозмездно передать имущество учредителю или реализовать его по договору купли-продажи. Налоговые последствия в каждом из случаев представлены ниже.

Обоснование позиции:

Договор купли-продажи

В случае, если организация решит передать учредителю имущество по договору купли-продажи, ей необходимо будет заплатить 6% с выручки (цены) сделки: выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.20 НК РФ).
При этом положения ст. 346.18 НК РФ не обязывают формировать налоговую базу в отношении доходов от реализации недвижимости, полученных в денежной форме, исходя из ее рыночной цены или кадастровой стоимости, равно как не определяют и последствий продажи земли ниже соответствующих значений.
То есть при расчете налоговых обязательств по УСН учитываются фактически полученные налогоплательщиком доходы, установленные договором купли-продажи и подтвержденные первичными документами (ст. 346.24 НК РФ). Таким образом, налоговую базу по УСН будет формировать доход в размере цены, согласованной сторонами в договоре купли-продажи. Необходимость доначисления дохода до кадастровой стоимости объекта продажи в общем случае отсутствует (Вопрос: Налогообложение при продаже ИП на УСН коммерческой недвижимости (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2020 г.).
При этом согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов при нахождении на УСН признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод), а какие-либо расходы для целей налогообложения организация, применяющая УСН с объектом "доходы", признать не может.
У приобретателя за плату имущества физического лица доходов, облагаемых НДФЛ, не возникает.
Что касается цены продажи, то в общем случае стороны сделки вправе установить любую стоимость объекта недвижимости (кадастровую, рыночную, остаточную или иную). Согласно п. 1 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон, кроме случаев, когда цены регулируются законом (ст. 424 ГК РФ).
Вместе с тем в данном случае при установлении цены в договоре следует учесть, что речь идет о взаимозависимых лицах.

Сделки между взаимозависимыми лицами

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ в целях налогообложения взаимозависимыми лицами признаются физические лица в случае, если они прямо и (или) косвенно участвуют в такой организации и доля такого участия составляет более 25%. Соответственно, единственный учредитель и общество являются взаимозависимыми лицами.
Пунктом 1 ст. 105.3 НК РФ установлено, что в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
В то же время согласно п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (ФНС России), не доказано обратное.
При этом из п. 1 ст. 105.17 НК РФ следует, что контроль соответствия цен и проверка полноты и правильности исчисления и уплаты налогов в связи с их применением проводятся ФНС России в отношении контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами в рамках специальных проверок. Контроль соответствия цен по таким сделкам рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок, проводимых территориальными налоговыми органами. Иначе говоря, не любая сделка между взаимозависимыми лицами может привести к корректировке налоговой базы у сторон сделки. Такие последствия могут наступить только в случаях, когда такая сделка признается контролируемой в соответствии с критериями, которые установлены НК РФ.
В частности, сделки между вышеуказанными взаимозависимыми лицами являются контролируемыми, если хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей (подп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ), а физическое лицо не признается плательщиками налога на прибыль организаций на основании п. 1 ст. 246 НК РФ. Одновременно следует принимать во внимание, что согласно п. 3 ст. 105.14 НК РФ сделки, предусмотренные (в том числе) подп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ, признаются контролируемыми, если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 млн. руб. (смотрите письмо Минфина России от 09.02.2015 N 03-01-18/5309).
То есть сделка между организацией и учредителем может быть отнесена к контролируемой сделке лишь в том случае, если сумма доходов по всем сделкам между учредителем и ООО за соответствующий календарный год будет превышать 60 млн. рублей (смотрите подробнее в ответе на Вопрос: Единственный учредитель сдает организации (ООО) в аренду торговое оборудование как индивидуальный предприниматель и облагает эти доходы по УСН. Организация находится на ЕНВД и УСН. Стоимость договора - 200 000 руб. в месяц. Каковы налоговые риски в плане установления цены аренды для учредителя? Является ли эта сделка контролируемой? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)).
В свою очередь, ФНС России в письме от 16.09.2014 N ЕД-4-2/18674@ разъяснила, что положения НК РФ лишь разграничивают полномочия в части налогового контроля цен в сделках по уровням системы налоговых органов в РФ:
- проверка соответствия цен в контролируемых сделках осуществляется непосредственно ФНС России;
- проверка цен в сделках между взаимозависимыми лицами, но которые не признаются контролируемыми, может проводиться территориальными налоговыми органами в ходе камеральной или выездной налоговой проверки.
Причем многократное отклонение цены сделки от рыночного уровня может учитываться в качестве одного из признаков получения необоснованной налоговой выгоды в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указывающими на несоответствие между оформлением сделки и содержанием финансово-хозяйственной операции (взаимозависимость сторон сделки, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, использование особых форм расчетов и сроков платежей и т.п. В частности, когда цена сделки многократно (в десятки раз) занижена относительно рыночного уровня). Смотрите Энциклопедию решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.
Согласно п. 4 ст. 85 НК РФ органы, осуществляющие государственный кадастровый учет и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, обязаны сообщать сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе, и об их владельцах в налоговые органы по месту своего нахождения в течение десяти дней со дня соответствующей регистрации, а также ежегодно до 15 февраля представлять указанные сведения по состоянию на 1 января текущего года и (или) за иные периоды, определенные взаимодействующими органами (организациями, должностными лицами).
Форма для подачи сведений о зарегистрированных правах на недвижимость (в т.ч. на земельные участки) и сделках с ней, правообладателях и соответствующих объектах, порядок ее заполнения и формат утверждены приказом ФНС России от 10.04.2017 N ММВ-7-21/302@. В течение пяти рабочих дней со дня поступления сведений из отделений Росреестра налоговый орган обязан поставить нового (старого) собственника на учет (снять с учета) по месту нахождения принадлежащего недвижимого имущества. Причем в форме предусмотрен такой реквизит, как цена сделки, явившейся основанием регистрации права. Смотрите также Энциклопедию решений. Постановка физических лиц на учет в налоговом органе (снятие с учета) по месту нахождения недвижимого имущества; Энциклопедию решений. Постановка на учет в налоговом органе физических лиц, не относящихся к индивидуальным предпринимателям, на основе информации соответствующих органов.
Иными словами, налоговый орган будет обладать соответствующей информацией о сделке. Поэтому цена договора должна быть установлена с учетом этих особенностей. Приближение цены к рыночной минимизирует налоговые риски.

Безвозмездная передача

Безвозмездность передачи имущества (включая товары) является характерным (но не единственным) признаком договора дарения (ст. 128, 130, п. 1 ст. 572 ГК РФ). При этом подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ установлен запрет на дарение в отношениях между коммерческими организациями, в отличие от дарения физическому лицу. Смотрите Вопрос: Может ли ООО подарить недвижимость своему учредителю - физическому лицу (права на недвижимость зарегистрированы в установленном порядке)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2013 г.)
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или ИП (за исключением случаев, указанных в п. 3 ст. 39) в случаях, предусмотренных НК РФ, признается передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
При безвозмездной передаче имущества передающая сторона, применяющая УСН, платы или иного встречного предоставления за него не получает (п. 2 ст. 423 ГК РФ) и, следовательно, выручки от реализации не имеет. Кроме того, при безвозмездной передаче имущества у такой передающей стороны не возникает и иной экономической выгоды, признаваемой доходом в целях налогообложения (ст. 41 НК РФ).
Следовательно, безвозмездная передача имущества налогоплательщиком, находящимся на УСН, не включается в базу, облагаемую налогом, уплачиваемым в связи с применением с применением УСН (письма Минфина России от 24.07.2013 N 03-11-06/2/29196, от 27.01.2012 N 03-11-11/13, от 23.10.2009 N 03-11-06/2/222, от 27.10.2008 N 03-11-04/2/161).
Существуют особенности, связанные с передачей основных средств, в т.ч. недвижимого имущества. Однако по условиям вопроса здание и земельный участок находятся в собственности ООО более десяти лет, поэтому данные особенности можно не учитывать*(1).
НДС не начисляется на операции, совершаемые ООО, применяющим УСН, в том числе по безвозмездной передаче имущества.

НДФЛ

Согласно п. 1.1 ст. 224 НК РФ (введен с 1 января 2021 года) налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов для физических лиц - налоговых резидентов РФ в отношении, в частности, доходов в виде стоимости имущества (за исключением ценных бумаг), полученного в порядке дарения.
В 2020 году также действует ст. 214.10 НК РФ, определяющая порядок определения доходов в случае дарения недвижимого имущества. Согласно абзацу первому п. 6 ст. 214.10 НК РФ сумма НДФЛ по доходам в виде объекта недвижимого имущества, полученного в порядке дарения, исчисляется налоговым органом как соответствующая налоговым ставкам, установленным ст. 224 НК РФ, процентная доля налоговой базы. Однако, как сообщено в письме Минфина России от 29.03.2021 N 03-04-07/22399, особенности определения налоговой базы по НДФЛ, предусмотренные п. 6 ст. 214.10 НК РФ (с учетом кадастровой стоимости объекта), применяются в тех случаях, когда налоговая база определяется налоговым органом. Если же такой доход получен от организации, то именно организация, от которой налогоплательщик получил указанный доход, признается в отношении такого дохода налоговым агентом и обязана исполнять обязанности, предусмотренные для налоговых агентов, в частности, ст. 226 и 230 НК РФ.
При получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме в виде безвозмездно полученного имущества налоговая база по НДФЛ определяется как стоимость такого имущества, исчисленная исходя из его цены, определяемой в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, то есть исходя из рыночной цены. При этом в нее включается соответствующая сумма НДС, акцизов (п. 1 ст. 211 НК РФ).
Если же организация не будет выплачивать одаряемому доходы в денежной форме до конца 2021 года, то она не сможет удержать исчисленный НДФЛ и перечислить его в бюджет, ведь уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ). В таком случае она должна будет в установленном порядке, в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить физическому лицу и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать НДФЛ, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). После этого уплату НДФЛ с дохода в натуральной форме осуществит физическое лицо на основании направленного налоговым органом налогового уведомления (п. 6 ст. 228 НК РФ) (Вопрос: Бухгалтерский учет и налогообложение при дарении организацией на ОСН автомобиля физическому лицу (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2020 г.)).
На основании п. 6 ст. 228 НК РФ (в редакции с 1 января 2021 года) уплата налога осуществляется не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога налогоплательщиками, для которых выполнено хотя бы одно из следующих условий:
- сведения о доходах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде, представлены налоговыми агентами в налоговые органы в порядке, установленном п. 5 ст. 226 НК РФ;
- общая сумма налога, исчисленная налоговым органом в порядке, установленном ст. 225 НК РФ, превышает совокупность суммы налога, удержанной налоговыми агентами, и суммы налога, исчисленной налогоплательщиками исходя из налоговой декларации, в отношении доходов налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду. Смотрите также Вопрос: На балансе организации (общий режим налогообложения) на 01 счете (субсчет 001) числится земельный участок, принадлежащий ей на праве собственности. Данный земельный участок был приобретен давно (более 50 лет назад). В деятельности организации земельный участок не используется. Руководством было принято решение о передаче участка безвозмездно физическим лицам... (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2018 г.).
Подытожим сказанное.
В случае продажи недвижимости физлицу налог по УСН по ставке шести процентов исходя из цены договора будет уплачивать организация в периоде получения оплаты.
Если же речь пойдет о дарении недвижимости учредителю, НДФЛ по ставке 13 процентов с рыночной стоимости имущества (ст. 211 НК РФ) уплатит физлицо - одаряемый учредитель.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Взаимозависимые лица для целей налогообложения: понятие и порядок признания;
- Энциклопедия решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами;
- Энциклопедия решений. Предмет проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, проводимой ФНС России;
- Энциклопедия решений. Контролируемые сделки;
- Энциклопедия решений. Стороны договора дарения. Запрещение и ограничения дарения;
- Энциклопедия решений. Учет безвозмездной передачи основного средства;
- Энциклопедия решений. Налогообложение при дарении. Учет у дарителя;
- Энциклопедия решений. Налогообложение при дарении. Учет у одаряемого;
- Энциклопедия решений. Учет реализации недвижимости;
- Как выгоднее передать учредителю офис компании: продать, подарить или выдать в качестве дивидендов ("Российский налоговый курьер", N 3, февраль 2013 г.);
- Вопрос: Организация (ООО) продает имущество (здание, земельный участок). Каким образом денежные средства за реализованное имущество можно передать учредителю ООО? (ответ Горячей линии ГАРАНТ, январь 2021 г.)
- Вопрос: ООО применяет УСН (налоговая ставка 15%) и ЕНВД. Хочет передать (продать) недвижимое имущество единственному учредителю - физическому лицу, являющемуся также и директором ООО. Имущество было создано и введено в эксплуатацию в 2017 году. Кадастровая стоимость - 26 500 000 руб. Система налогообложения в виде ЕНВД применяется ООО в отношении розничной торговли запчастями. В отношении иных видов деятельности всегда применялась УСН. При регистрации ООО такой вид деятельности, как продажа недвижимости, не заявлялся. Каков порядок налогообложения у сторон при совершении сделки купли-продажи здания магазина? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Андреева Людмила

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

26 апреля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) В п. 3 ст. 346.16 НК РФ говорится, что в случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов при нахождении на УСН (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком)) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу. Этот пересчет делается за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) по правилам, установленным для налога на прибыль. При этом уплачиваются дополнительная сумма налога и пени.
В письмах Минфина России от 11.04.2016 N 03-03-06/3/20413 и от 14.04.2014 N 03-11-06/2/16837 отмечено, что согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. Соответственно, возникает обязанность пересчета. Смотрите также материалы:
- Вопрос: Продажа основного средства на УСН в случае, если расходы в периоде приобретения не учитывались при налогообложении. Возможно ли учесть в расходах суммы амортизации и остаточную стоимость выбывающего в связи с реализацией основного средства? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2021 г.)
- Вопрос: Продажа основного средства на УСН в случае, если расходы в периоде приобретения не учитывались при налогообложении (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2020 г.);
- И снова о продаже ИП-"упрощенцем" имущества, приобретенного до перехода на УСНО (Д.Ю. Гусаров, журнал "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2020 г.).
Как мы поняли, в данном случае ОС были приобретены в период применения ЕНВД, в расходах их стоимость не учитывалась, срок нахождения ОС в собственности - более 20 лет, а в настоящее время организация применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". Поэтому пересчет производить не нужно, а остаточную стоимость в любом случае нельзя было бы учесть в затратах в силу применяемого объекта налогообложения "доходы", который не предусматривает учет расходов в принципе. 



  

















17.06.2021 Российская организация проводит реконструкцию объектов основных средств, которые сданы в аренду. На время реконструкции арендатор продолжает использовать реконструируемые объекты основных средств, объекты не были выведены из эксплуатации, и арендные платежи начислялись и поступали на расчетный счет организации. Организация признает поступающую арендную плату выручкой от оказания услуг. Себестоимостью этого вида деятельности являются заработная плата с начислениями специалистов, занимающихся арендой, часть налогов на имущество и на землю и т.п. затраты, непосредственно связанные со сдачей имущества в аренду. Земельный участок под объектами аренды, по которым проводится реконструкция, организацией арендуется, и за него платятся арендные платежи.
Подлежат ли капитализации арендные платежи за землю, если реконструируемый объект основных средств не был выведен из эксплуатации и продолжает участвовать в хозяйственной деятельности и приносить доходы?