Автор: Казаков Е. С., эксперт журнала

Журнал "Бухгалтер Крыма: учет в сельском хозяйстве" № 4/2020

Сельскохозяйственному предприятию, специализирующемуся на садоводстве, бывает непросто определять расходы, связанные с учетом посадок (саженцев, рассады), особенно если оно применяет УСНО. К предприятию, находящемуся на этом спецрежиме, налоговики бывают особенно придирчивы в отношении признания расходов.

В качестве примера приведем Постановление АС ПО от 03.07.2020 № Ф06-61077/2020 по делу № А12-29057/2019.

Налогоплательщик решает, когда ввести рассаду в эксплуатацию.

Налогоплательщик приобрел рассаду земляники у двух поставщиков. Налоговики, оценивая ситуацию, обратились к бухгалтерскому законодательству.

Пунктом 4 ПБУ 6/01 установлено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

  • объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

  • объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 ме­сяцев;

  • организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы[1], земляника относится к многолетним насаждениям и относится ко второй группе классификации (код 520.00.10.08) (срок полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно).

По мнению налогового органа, поскольку период плодоношения земляники наступил в 2016 году, основания для включения в состав расходов стоимости приобретенной рассады в 2015 году у налогоплательщика отсутствуют.

Арбитры в Постановлении АС ПО № Ф06-61077/2020 по делу № А12-29057/2019 опровергли эти доводы. Они указали, что согласно пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения при УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, связанные с приобретением, сооружением и изготовлением основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств.

В соответствии с пп. 1 п. 3 той же статьи в отношении расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения УСНО, а также расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, произведенных в указанном периоде, названные расходы применяются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Многолетние насаждения переводятся в состав основных средств по завершении работ по их созданию, а первоначальная стоимость определяется затратами на создание объекта «многолетние насаждения». Налогоплательщик вправе самостоятельно определять наступление эксплуатационного возраста.

Нормативными правовыми актами не установлено, что момент ввода в эксплуатацию основных средств (многолетних насаждений) связан исключительно с моментом достижения саженцами эксплуатационного возраста (фазы активного плодоношения).

Налоговый орган обязал сельскохозяйственного производителя накапливать расходы, связанные с выращиванием земляники, не в периоде их несения, а на следующий год и не учитывать их для целей определения налогооблагаемой базы.

Однако такой подход, по мнению судей, противоречит положениям пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ и не способствует развитию сельскохозяйственного производства, так как налогоплательщик вынужден необоснованно накапливать расходы в течение длительного периода и тем самым выводить денежные средства из оборота.

Саженцы приобретались по рыночным ценам.

Налоговый орган сделал вывод о завышении налогоплательщиком материальных расходов в результате неправомерного отражения в книге доходов и расходов затрат, связанных с приобретением у индивидуального предпринимателя по договору поставки саженцев плодовых деревьев.

Налоговики сочли доказанными обстоятельства, свидетельствующие об умышленных и согласованных действиях налогоплательщика и предпринимателя, оказавших влияние на условия и экономические результаты деятельности участников сделки, в том числе на их налоговые обязательства.

Основной причиной, из-за которой налоговики пришли к таким выводам, стал, видимо, тот факт, что налогоплательщик и предприниматель – взаимозависимые лица (предприниматель является учредителем налогоплательщика с долей в уставном капитале 99,15 %). Действительно, зачастую это серьезный аргумент.

Но, как указали суды, вывод налогового органа о виновности налогоплательщика не может быть основан на предположениях, не имеющих надлежащих доказательств, а также на свидетельских показаниях лиц, показания которых опровергаются иными доказательствами.

Сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента не является основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, если спорная сделка была реально осуществлена названными лицами.

Как установили суды, предприниматель имел материально-технические ресурсы для выращивания саженцев указанных растений. В целях осуществления сельскохозяйственной деятельности им приобретен единый производственный комплекс в виде оросительной системы (сети орошения) с двумя насосными станциями, одним прудом, накопителями и подземным водопроводом, соединяющим систему с водохранилищем, на берегу которого находится первая насосная станция.

Кроме того, им приобретены система капельного орошения, капельная лента, грузовой автомобиль ГАЗ-330232, комбайн зерно­уборочный самоходный КЗС-812-16, трактор ХТЗ-150К-09.

В собственности предпринимателя имеются два земельных участка, а также следующее недвижимое имущество: часть производственного и административного зданий, здания крытого тока, склада запчастей, гаража, спиртохранилища, фруктохранилища (холодильника), цеха вязки веников, вязального цеха, цеха переработки плодов, центрального склада, гаража, столярной мастерской, ремонтной мастерской, зерносклада, цеха зимней прививки, фруктохранилища, домика сторожей. Следовательно, предприниматель имел возможность перевозить товар, обрабатывать и хранить саженцы, а также выполнить иные мероприятия по выращиванию саженцев.

Приведенный перечень объектов недвижимости и техники, приобретенных задолго до начала процесса выращивания спорных саженцев, подтверждает наличие экономического и хозяйственного потенциала для совершения сделки. Кроме того, предприниматель нес соответствующие расходы на приобретение удобрений, техники, полив и защиту саженцев от вредителей, что подтверждается выпиской по счету предпринимателя в банке.

Работы предприниматель производил силами своей семьи и наемных работников, документы по расходам представить не смог, поскольку находится на УСНО с выбранным объектом налогообложения «доходы». Он также пояснил, у кого приобретал посадочный материал, представил подтверждающие письма указанных лиц.

Доходы, полученные от налогоплательщика по спорной сделке, учтены предпринимателем при исчислении УСНО, что налоговым органом не оспаривается.

Проведенный самими налоговиками анализ оборотно-сальдовой ведомости, а также данных бухгалтерского учета хозяйственных операций налогоплательщика показал, что товар (саженцы), приобретенный у предпринимателя, был использован налогоплательщиком в финансово-хозяйственной деятельности путем получения дохода от реализации реальным покупателям урожая.

Доходы от реализации отражены в карточке счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» за 2018 год и в отчетах по проводкам за 2016, 2017, 2016 годы.

Инспекцией не был оспорен факт реального существования у налогоплательщика саженцев в указанном количестве, так же как и факт перечисления контрагенту денежных средств, учтенных в качестве расходов.

Сделка с предпринимателем, который осуществлял свою предпринимательскую деятельность в области сельского хозяйства с 2002 года, была вызвана отсутствием собственного питомника и базы по выращиванию саженцев. Предпринимателем, в свою очередь, при исчислении УСНО учтен доход, полученный от налогоплательщика.

Суды пришли к выводу, что учет расходов по рассматриваемой сделке с предпринимателем не привел к получению налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Документами подтверждается совершенная сторонами сделка.

В данном случае против налогоплательщика не сыграла даже столь ярко выраженная взаимозависимость.

[1] Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.