Возможны ли претензии со стороны налоговых органов в случае, если на путевом листе за проведение медосмотра расписывается руководитель организации или отметка отсутствует?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В случаях, когда автомобилем организации управляет лицо, выполняющее обязанности водителя, необходимо составлять путевой лист и организовывать прохождение водителем предрейсовых медицинских осмотров.
Претензии со стороны налоговых органов в части признания расходов при налогообложении, по нашему мнению, маловероятны, если при отсутствии отметки о проведении медицинского осмотра уполномоченным на это лицом (медицинским работником) заполнены другие обязательные реквизиты путевого листа.

Обоснование позиции:

Медицинские осмотры

В соответствии с п. 3 ст. 23 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения" (далее - Закон N 196-ФЗ) обязательные предрейсовые и послерейсовые медицинские осмотры проводятся в течение всего времени работы лица в качестве водителя транспортного средства, если такая работа связана с перевозками пассажиров или опасных грузов.
Из анализа норм ст.ст. 69, 212, 213, 328 ТК РФ, абзаца 6 п. 1 ст. 20, абзаца 5 п. 1 ст. 23 Закона N 196-ФЗ) следует, что работники, работа которых связана с движением транспорта, обязаны проходить обязательные медицинские осмотры.
Порядок проведения обязательных предсменных, предрейсовых и послесменных, послерейсовых медицинских осмотров утвержден приказом Министерства здравоохранения РФ от 15.12.2014 N 835н (далее - Порядок N 835).
Пунктом 16 Порядка N 835н определено, что по результатам прохождения предрейсового медицинского осмотра на путевых листах именно медицинским работником, проводившим соответствующий осмотр водителя, проставляются даты и время проведения медицинского осмотра, которые заверяются его подписью с указанием фамилии и инициалов. При вынесении заключения медицинским работником ставится штамп "прошел предрейсовый медицинский осмотр, к исполнению трудовых обязанностей допущен" и подпись медицинского работника, проводившего медицинский осмотр. В отношении послерейсового осмотра подобные действия медработника предусмотрены п. 17 Порядка N 835н. 18. О результатах проведенных предрейсовых и послерейсовых медицинских осмотров медицинский работник сообщает работодателю (уполномоченному представителю работодателя) (п. 18 Порядка N 835н).
Согласно п. 8 Порядка N 835н предсменные, предрейсовые и послесменные, послерейсовые медицинские осмотры проводятся медицинскими работниками, имеющими высшее и (или) среднее профессиональное образование, медицинской организацией или иной организацией, осуществляющей медицинскую деятельность (далее - медицинская организация) при наличии лицензии на осуществление медицинской деятельности, предусматривающей выполнение работ (услуг) по медицинским осмотрам (предрейсовым, послерейсовым), медицинским осмотрам (предсменным, послесменным).
Иными словами, медицинский осмотр проводит либо специализированное медицинское учреждение, имеющее на это лицензию, либо штатный работник организации, имеющий соответствующее образование. В последнем случае у организации должна быть лицензия.
Проставление штампа (отметки) о прохождении предрейсового медицинского осмотра на путевом листе иным лицом (в том числе, как в данном случае, руководителем организации), законодательство не предусматривает.
Кроме того, на основании п. 14 Порядка N 835н результаты проведенных предсменных, предрейсовых и послесменных, послерейсовых медицинских осмотров вносятся в Журнал регистрации предрейсовых, предсменных медицинских осмотров и Журнал регистрации послерейсовых, послесменных медицинских осмотров соответственно (далее - Журналы), в которых указывается соответствующая информация о работнике. Журналы ведутся на бумажном носителе, страницы которого должны быть прошнурованы, пронумерованы, скреплены печатью организации, и (или) на электронном носителе с учетом требований законодательства о персональных данных и обязательной возможностью распечатки страницы. В случае ведения Журналов в электронном виде внесенные в них сведения заверяются усиленной квалифицированной электронной подписью. Журналы регистрации медицинских осмотров должны содержать перечень всех сотрудников, по которым проведен медосмотр.
Исходя из изложенного выше, можно сделать вывод, что документами, подтверждающими проведение предсменных, предрейсовых и послесменных, послерейсовых медосмотров водителей, кроме путевых листов с отметками о прохождении медосмотра водителя, являются: журналы регистрации медицинских осмотров, а если медицинские осмотры проводятся сторонней организацией, то еще: договор с медицинской организацией с приложением копии лицензии такой организации и акты об оказании услуг медицинской организацией.

Путевой лист

В соответствии с п. 14 ст. 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - Закон N 259-ФЗ) документом, служащим для учета и контроля работы транспортного средства, водителя является путевой лист. Часть 2 ст. 6 Закона N 259-ФЗ запрещает осуществление перевозок пассажиров и багажа, грузов автобусами, трамваями, троллейбусами, легковыми автомобилями, грузовыми автомобилями без оформления путевого листа на соответствующее транспортное средство. Управление транспортным средством водителем, не имеющим при себе в случаях, предусмотренных законодательством, путевого листа, влечет предупреждение или наложение административного штрафа (ч. 2 ст. 12.3 КоАП РФ).
Во исполнение ч. 1 ст. 6 Закона N 259-ФЗ обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов разработаны и утверждены приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 (далее - Приказ N 152). На основании п. 9 Приказа N 152 путевой лист оформляется на каждое транспортное средство, используемое организацией для осуществления перевозок грузов, пассажиров и багажа. При этом п. 2 Приказа N 152 предполагает его применение юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими легковые автомобили, грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи.
К обязательным реквизитам путевого листа отнесена отметка о медосмотре водителя, включающая дату и время проведения предрейсового и послерейсового медицинского осмотра водителя (пп. 5 п. 3, пп. 2 п. 7 Приказа N 152). В случае отсутствия такой информации не исключено, что организация может быть привлечена к административной ответственности (смотрите в Энциклопедии решений. Как правильно оформить путевой лист; Вопрос: Предусмотрена ли административная ответственность за отсутствие в путевом листе легкового автомобиля данных о проведении предрейсовых и послерейсовых медосмотров водителя? (журнал "Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2019 г.)).

Налоговый учет

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта) (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Для учета расходов на ГСМ необходимы документы, подтверждающие факт их приобретения и расходования в служебных целях.
Путевой лист, оформленный в соответствии с Приказом N 152, может рассматриваться как один из первичных документов, подтверждающих правомерность отнесения затрат, которые связаны с эксплуатацией автомобиля (приобретение ГСМ, расходы на ремонт, амортизация и т.д.), к расходам для целей налогообложения прибыли (смотрите письма Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39406, от 16.06.2011 N 03-03-06/1/354). Кроме того, с помощью путевого листа можно обосновать использование физическим лицом автомобиля в служебных целях, что снизит риск включения в налоговую базу по НДФЛ сумм, выданных сотруднику под отчет, или в качестве компенсации затрат на эксплуатацию автомобиля (письмо Минфина России от 11.06.2014 N 03-04-05/28243, п. 3 письма ФНС России от 13.11.2018 N БС-3-11/8304@).
Если организация относится к автотранспортным предприятиям, она обязана применять путевые листы в порядке, установленном Приказом N 152, в том числе для подтверждения расходов в целях налогообложения прибыли.
Организации, на которые положения Приказа N 152 не распространяются, могут использовать путевые листы в качестве одного из документов, подтверждающих расходы на приобретение ГСМ, закрепив указанный порядок в учетной политике для целей налогообложения прибыли. Вместе с тем такие налогоплательщики также вправе использовать иные документы, оформленные в соответствии с требованиями законодательства РФ, подтверждающие произведенные расходы и их связь с деятельностью, направленной на получение дохода (письма УФНС России по г. Москве от 09.07.2019 N 16-15/116577@, Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/1/354, от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161, от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39406).
Вместе с тем, несмотря на то, что отметка о проведении предрейсового и послерейсового медосмотра и является обязательным реквизитом путевого листа, по своей сути не является реквизитом, без которого налогоплательщик не сможет определить производственную направленность расхода и его размер для отражения в налоговом учете.
На наш взгляд, отсутствие в путевом листе отметки о медицинском осмотре на налогообложение не влияет. Медицинский осмотр водителей осуществляется в целях определения пригодности работников, связанных с движением транспорта, для выполнения поручаемой работы и предупреждения профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 213 ТК РФ).
Судебная практика по рассматриваемому вопросу свидетельствует о том, что факт отсутствия в путевом листе отметки о медосмотре не влияет на обоснованность и величину расходов на ГСМ, учитываемых в целях налогообложения прибыли. При отсутствии признаков недобросовестности налогоплательщика и доказательств формальности представленных им документов суды отклоняют доводы налоговых органов о нарушениях в заполнении отдельных реквизитов путевых листов.
В частности, в постановлении АС Поволжского округа от 30.11.2015 N Ф06-3408/2015 по делу N А55-30093/2014 судьи указали: само по себе отсутствие в путевых листах даты предрейсового медицинского осмотра водителя и расшифровок подписей диспетчера (механика) на разрешение выезда транспортного средства не может являться достаточным основанием для исключения расходов из базы по налогу на прибыль и отказа в вычете по НДС, притом что представленные наряду с путевыми листами иные документы позволяют идентифицировать произведенные расходы применительно к конкретному автомобилю и целям его использования и свидетельствуют об их соответствии положениям ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ.
Вместе с тем, если существуют другие свидетельства фиктивности транспортных расходов, отсутствие отметки о предрейсовом осмотре в путевом листе может быть дополнительным подтверждением нереальности операции по приобретению ГСМ (смотрите, например, постановления Шестнадцатого ААС от 26.12.2012 N А63-9056/2012, АС Московского округа от 29.03.2017 N Ф05-3463/2017 по делу N А40-78891/2016, Уральского округа от 03.03.2017 N Ф09-472/17 по делу N А07-9734/2016, Поволжского округа от 05.10.2016 N Ф06-12170/2016 по делу N А12-45841/2015, решение АС Ставропольского края от 28.09.2012 N А63-9056/2012). Во всех случаях арбитры приходили к выводу о нереальности операций и оформлении документов с целью увеличения расходов и получения вычетов по НДС, при этом вывод был сделан на основании анализа совокупности обстоятельств, свидетельствующих о создании формального документооборота.
Таким образом, отсутствие отметки о проведении медосмотра при заполнении других реквизитов путевого листа не лишает организацию права на принятие в расходах для целей налогообложения прибыли затрат на ГСМ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Статья. Медосмотры водителей, предрейсовые и послерейсовые (В.П. Ющин, журнал "Отдел кадров коммерческой организации", N 1, январь 2016 г.);
- Статья. Предсменные, предрейсовые и послесменные, послерейсовые медосмотры: знакомимся с процедурой их проведения (Н.И. Будакова, журнал "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2015 г.);
- Статья. Журналы регистрации медосмотров и несчастных случаев на производстве (Н. Сенаторова, журнал "Кадровая служба и управление персоналом предприятия", N 8, август 2019 г.);
- Вопрос: Подтверждение производственного характера расходов на ГСМ путевым листом без отметки о проведении предрейсового и послерейсового медицинского осмотра водителя (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2020 г.);
- Вопрос: Подтверждение производственного характера расходов на ГСМ путевым листом без отметки о проведении послерейсового медицинского осмотра водителя (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2020 г.);
- Вопрос: ООО, находящееся на ОСНО, занимается оптовой продажей строительно-отделочных товаров, имеет в своем распоряжении автотранспортные средства, которые доставляют товары покупателям или доставляют ТМЦ на склад от поставщиков. Затраты на ГСМ осуществляются с использованием топливных карт. ГСМ списываются по нормам, рекомендованным Минтрансом России, а в отношении некоторых автомобилей - по самостоятельно разработанным и утвержденным нормам. Можно ли выдавать путевку на 1 месяц для грузового транспорта? Какие должны присутствовать обязательные реквизиты для обоснования расходов в налоговом учете, если движение ГСМ в путевке не обязательно? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.);
- Вопрос: Необходимо ли при совершении директором служебных поездок оформлять путевые листы в случаях, если он сам управляет автомобилем и если автомобилем управляет водитель - работник организации? Если необходимо оформлять путевой лист при совершении таких поездок, то должны ли водители проходить предрейсовый медицинский осмотр? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2019 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Войнова Оксана

Ответ прошел контроль качества

11 сентября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.