Организация выступала в качестве заказчика реконструкции чужого объекта, вела учет работ на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". После реконструкции здания в связи с отказом подрядчика (в отношении подрядчика введена процедура банкротства) гарантийный ремонт осуществляет организация-заказчик.
Как отражаются работы в бухгалтерском учете заказчика, который осуществляет также другую деятельность по реализации услуг промышленного характера? Если себестоимость товаров, работ, услуг определяется организацией только в отношении основного вида деятельности - реализации электроэнергии или услуг технического присоединения, можно ли отнести работы по ликвидации недоделок и брака как ремонт на себестоимость?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Расходы на устранение недостатков (дефектов), обнаруженных в пределах гарантийного срока после проведения реконструкции здания подрядным способом, целесообразно учитывать в бухгалтерском учете организации-заказчика в составе прочих расходов.

Обоснование позиции:
По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект, а заказчик обязуется принять их результат и уплатить обусловленную цену (п. 1 ст. 740 ГК РФ).
Из п. 1 ст. 722, п.п. 3 и 5 ст. 724 ГК РФ следует, что, если договором подряда для результата работы предусмотрен гарантийный срок, результат работы должен в течение всего гарантийного срока соответствовать условиям договора о качестве (постановление АС Дальневосточного округа от 26.10.2017 N Ф03-3482/17).
Обязанностью застройщика является безвозмездное устранение недостатков выполненных работ при строительстве, выявленных в период гарантийного срока, вне зависимости от последующей компенсации соответствующих расходов генподрядчиком. Требование к застройщику об обязании безвозмездно устранить выявленные в период гарантийного срока качества работ недостатки может стать предметом иска и судебного разбирательства (постановление АС Центрального округа от 03.02.2020 N Ф10-6322/19 по делу N А62-5442/2017).
Представляется очевидным, что у заказчика может возникнуть необходимость в срочном устранении недостатков работ, и отказ подрядчика выполнять гарантийные обязательства либо его уклонение от их выполнения не должны приводить к неблагоприятным последствиям для заказчика в виде невозможности устранить недостатки без участия подрядчика.

Бухгалтерский учет

В силу п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы, в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации, подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.
Согласно п. 5 ПБУ 10/99 расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.
В общем случае фактические затраты на выполнение работ являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в себестоимости выполненных работ при признании выручки от выполнения работ (п.п. 5, 9, 16, 19 ПБУ 10/99).
В рассматриваемой ситуации, как мы полагаем, организация осуществляет не только реконструкцию здания в качестве заказчика, но и получает доходы от иных видов осуществляемой деятельности, связанной с реализацией услуг промышленного характера.
Но расходы на гарантийный ремонт в данном случае не связаны с деятельностью по реализации товаров, работ, услуг, получением выручки от реализации, поэтому они не являются расходами по обычным видам деятельности. Хотя расходы на гарантийный ремонт опосредствованно связаны с деятельностью по реконструкции объекта, они все же носят характер разовых работ, поскольку такая реконструкция велась подрядным способом.
В связи с этим, на наш взгляд, не возникает оснований для учета таких расходов как в себестоимости работ и услуг промышленного характера, как и в составе себестоимости по строительным, монтажным и т.п. работам.
Кроме того, в данном случае следует учитывать, что расходы на проведение гарантийного ремонта объекта реконструкции возникли в связи с претензиями, предъявленными конечным потребителем, и возникли после сдачи объекта в эксплуатацию.
Согласно п. 12 ПБУ 10/99 штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, возмещение причиненных организацией убытков учитываются для целей бухгалтерского учета в составе прочих расходов. Указанные расходы принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией (п. 14.2 ПБУ 10/99).
В связи с этим считаем, что на основании п. 12 ПБУ 10/99 расходы на устранение недостатков (дефектов), обнаруженных в пределах гарантийного срока, целесообразно учесть в бухгалтерском учете в составе прочих расходов, поскольку их возникновение связано с предъявлением претензий*(1). Отметим также, что состав (перечень) прочих расходов для целей бухгалтерского учета является открытым (п. 12 ПБУ 10/99).
В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Следовательно, учет расходов и доходов в связи с гарантийным ремонтом в данном случае следует вести на счете 91.
При этом не получив согласие от организации-подрядчика на возмещение своих расходов, организация-заказчик сможет отразить на счете 91 только расходы, поскольку отразить доходы на основании п. 8, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации" она сможет после признания должником возмещения причиненных организации убытков*(2).
Затраты на ремонт, по нашему мнению, в данном случае следует отразить следующим образом:
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 10, 70, 69, 60, 76.
- отражена стоимость ремонтных работ*(3).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Организация является заказчиком-застройщиком, для строительства жилых домов в рамках договора долевого участия была привлечена подрядная организация. После ввода жилых домов в эксплуатацию в течение гарантийного срока выявился брак, для устранения которого организация наняла третьих лиц. Можно ли организации признать в составе расходов при расчете налога на прибыль затраты по работам, связанным с ремонтом здания и инженерного оборудования в пределах гарантийного срока, при условии, что указанные расходы организация должна предъявлять генподрядчику, в случае одностороннего отказа организации от предъявления таких претензий? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2013 г.)
- Вопрос: Для строительства жилого дома в рамках долевого участия в качестве генерального подрядчика была привлечена сторонняя организация. Договором строительного подряда не предусмотрено гарантийное удержание части средств, причитающихся генеральному подрядчику, в счет возможных расходов на устранение недостатков выполненных работ. После ввода жилого дома в эксплуатацию выявился брак. Можно ли организации (заказчику-застройщику) признать в составе расходов при расчете налога на прибыль затраты по работам, связанным с ремонтом в пределах гарантийного срока, при условии, что указанные расходы организация не может предъявить генеральному подрядчику? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2015 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

30 апреля 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Вместе с тем когда речь шла бы, например, о расходах на гарантийный ремонт застройщика, выполняющего строительство хозяйственным способом, по ремонту квартиры по договору долевого участия в связи с претензией дольщика, то в этом случае затраты на гарантийный ремонт возможно было учесть в составе расходов по обычным видам деятельности (смотрите, например, Вопрос: Каковы бухгалтерские проводки по отражению затрат по гарантийному ремонту у застройщика с использованием резерва и без создания резерва? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.)).
*(2) Затраты, связанные с гарантией надлежащего качества работ, в конечном счете несет подрядчик, даже если претензии по качеству объекта предъявлены заказчику-застройщику (письма Минфина России от 27.12.2010 N 03-03-06/1/811, от 03.09.2009 N 03-03-06/1/569, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 27.06.2013 N Ф08-3177/13 по делу N А53-25840/2012, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.06.2012 N 18АП-4700/12). Поэтому знание о том, что подрядчик находится в процедуре банкротства, не освобождает заказчика от подачи претензии.
*(3) Организация-заказчик вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную третьим лицом (сторонней организацией) при осуществлении ремонтных работ, при соблюдении установленных НК РФ требований для получения вычета (смотрите, например, Вопрос: Между организацией-заказчиком и организацией "А" - подрядчиком заключен договор на выполнение работ (плановый ремонт вагонов). Договор предусматривает гарантийный срок на выполненные организацией "А" работы по ремонту, который составляет 12 месяцев. Договор содержит условие о возмещении организацией "А" расходов заказчика в случае, если в период гарантийного срока ремонт вагонов осуществляется силами самого заказчика и (или) с привлечением им третьих лиц для осуществления такого ремонта. Нужно ли перевыставлять организации "А" НДС, полученный от организации "В", и можно ли этот НДС предъявить к вычету? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2015 г.)).