Автор: Гришина О. П., эксперт журнала
Журнал "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера" № 2/2019
Комментарий к Определению ВС РФ от 13.12.2018 по делу № 305-ЭС18-10125.
Последствия выполнения подрядных работ (в том числе строительных) с недостатками предусмотрены положениями ст. 723 ГК РФ. Так, из ч. 1 названной статьи следует, что стороны договора подряда вправе установить в договоре меры воздействия на подрядчика, выполнившего свои обязательства некачественно.
По общему правилу в случае выполнения подрядчиком работы с недостатками заказчик вправе, если иное не закреплено в законе или договоре, по своему выбору потребовать от подрядчика:
-
либо безвозмездного устранения недостатков в разумный срок;
-
либо соразмерного уменьшения установленной за работу цены;
-
либо возмещения своих расходов на устранение недостатков, когда право заказчика устранять их предусмотрено в договоре подряда.
Согласно ч. 3 этой же статьи, если недостатки результата работ существенны или неустранимы, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения причиненных убытков.
Исходя из указанных положений ст. 723 ГК РФ заказчик наделен правом самостоятельно (своими силами или с привлечением третьих лиц) устранить недостатки и потребовать от подрядчика возмещения своих расходов (убытков), когда право заказчика устранять их предусмотрено в договоре подряда (п. 16 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 № 51 «Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда»).
В свою очередь, в ст. 393 ГК РФ зафиксирована обязанность должника (в нашем случае – подрядчика) возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства.
Убытки определяются по правилам, закрепленным в ст. 15 ГК РФ. В соответствии с данной статьей заказчик, право которого нарушено, может требовать от подрядчика полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере. Убытки – это расходы, которые лицо (чьи права нарушены) произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его права не были нарушены (упущенная выгода).
По смыслу ст. 15 и 393 ГК РФ мера ответственности в форме возмещения убытков (расходов) подлежит применению при условии представления заказчиком доказательств, свидетельствующих о нарушении подрядчиком принятых обязательств, при наличии причинной связи между фактом причинения убытков и неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств, а также подтверждающих размер убытков.
Иначе говоря, заказчик, требующий возмещения убытков (расходов), должен доказать:
-
противоправность поведения подрядчика;
-
наличие и размер понесенных им убытков (расходов);
-
причинную связь между противоправностью поведения подрядчика и наступившими убытками.
Отсутствие хотя бы одного условия исключает возможность взыскания убытков.
- Облагается ли НДС сумма компенсации ущерба?
- Порядок бухгалтерского и налогового учета утраченного имущества, переданного на ответственное хранение
- Односторонний акт как повод для начисления НДС со стоимости выполненных работ
- Проблемы налогообложения при возмещении ущерба по ремонту и недостаче арендованного оборудования
Итак, гражданское законодательство исходит из принципа полного возмещения убытков, если законом или договором не установлено их ограничение. Но предусматривает ли этот принцип включение суммы НДС в расчет убытков? Поясним ситуацию на условном примере.
Представим, что заказчик, являющийся плательщиком НДС, для устранения недостатков результата подрядных работ привлек третье лицо. Стоимость принятых и оплаченных заказчиком таких работ составила 840 тыс. руб. (в том числе НДС (20 %) – 140 тыс. руб.). Косвенный налог в размере 140 тыс. руб. заказчик вправе заявить к вычету. Напомним: реализация данного права возможна при соблюдении условий, закрепленных в п. 6 ст. 171 и п. 1, 5 ст. 172 НК РФ (то есть при условии принятия заказчиком к учету работ по капитальному строительству и наличия счета-фактуры, факт оплаты в данном случае значения не имеет). Какую сумму заказчик должен включить в расчет убытков – 700 (без НДС) или 840 (с учетом налога) тыс. руб. – для истребования их с подрядчика? Относится ли сумма НДС к расходам в гражданско-правовом смысле для целей применения ст. 15 ГК РФ?
Отметим: в правоприменительной практике можно встретить судебные решения, в которых арбитры указывают на отсутствие в действующем законодательстве каких-либо ограничений на включение суммы НДС в расчет убытков и, соответственно, признают правомерным расчет убытков с включением в него суммы НДС (см., например, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2018 № 09АП-40653/2018 по делу № А40-7651/18). (Кстати, данный аргумент был приведен кассационной инстанцией в споре по делу № А40-52603/2017, которое впоследствии стало предметом рассмотрения Судебной коллегией Верховного Суда в Определении от 13.12.2018 № 305-ЭС18-10125. При этом арбитры АС МО не указали, на основании каких норм права пришли к такому выводу.) Но тут есть существенный нюанс: в подобных решениях рассматриваются споры о размере возмещаемых убытков, возникших в результате утраты имущества (товаров, грузов), то есть в ситуациях, когда НДС являлся частью стоимости имущества, которое не может быть принято к учету налогоплательщиком. Соответственно, в таких ситуациях для включения в расчет убытков сумм НДС в качестве некомпенсируемых потерь потерпевшее лицо должно доказать, что предъявленные ему суммы НДС не были и не могут быть приняты к вычету (см. Постановление АС ЗСО от 08.10.2018 № Ф04-3681/2018 по делу № А75-17651/2017).
Ситуация с работами по капитальному строительству иная: чтобы требовать возмещения убытков от подрядчика, заказчик должен сначала принять к учету работы по устранению недостатков, исполненные третьим лицом. И в таком случае реализация права на вычет НДС, предъявленного третьим лицом, целиком и полностью зависит от действий заказчика. При этом наличие у заказчика права на вычет косвенного налога (а не результат реализации данного права заказчиком или попытка его реализации) согласно правовой позиции Президиума ВАС, изложенной в Постановлении от 23.07.2013 № 2852/13 по делу № А56-4550/2012, является основанием для исключения сумм НДС из расчета убытков.
Президиум ВАС указал: предусмотренные ст. 15 ГК РФ принципы полного возмещения вреда, а также состав подлежащих возмещению убытков обеспечивают восстановление имущественной сферы потерпевшего в том виде, который она имела до правонарушения. Вместе с тем по общему правилу исключается и обогащение потерпевшего за счет причинителя вреда. В частности, не могут быть включены в состав убытков расходы, хотя и понесенные потерпевшим в результате правонарушения, но компенсируемые ему в полном объеме за счет иных источников. В противном случае создавались бы основания для неоднократного получения потерпевшим одних и тех же сумм возмещения (в частности, сумм косвенного налога).
Бремя доказывания наличия убытков и их состава возлагается на потерпевшее лицо, обращающееся за защитой своего права. Потерпевшее лицо должно доказать, что предъявленные ему суммы НДС не были и не могут быть им приняты к вычету, то есть представляют собой его некомпенсируемые потери (убытки).
Таким образом, наличие права на вычет сумм НДС, установленного ст. 171 и 172 НК РФ, исключает уменьшение имущественной сферы лица, которому был причинен ущерб, и, соответственно, в данном случае исключает применение ст. 15 ГК РФ. Лицо, имеющее право на вычет:
-
должно знать о его наличии;
-
обязано соблюсти все требования законодательства для его получения;
-
не может перелагать риск неполучения соответствующих сумм на своего контрагента (поскольку для последнего эти суммы фактически являются дополнительной публично-правовой санкцией за нарушение частноправового обязательства).
Судебная коллегия Верховного Суда в Определении № 305-ЭС18-10125 подтвердила правомерность позиции Президиума ВАС. Высшие арбитры подчеркнули: определяя размер убытков исходя из рыночной стоимости нефтепродуктов без исключения из нее суммы НДС, истец не представил доказательств того, что в случае приобретения данных товаров налог не подлежал бы вычету, равно как не представил доказательства корректировки ранее принятых к вычету сумм налога по сырью и стоимости услуг переработки, относящихся к утраченным продуктам переработки.
Поводом для данного спора стали следующие обстоятельства. Исполнитель нарушил принятые на себя обязательства по заключенному договору переработки сырья. В связи с этим заказчик, утратив из-за действий исполнителя возможность реализации нефтепродуктов, переработанных из принадлежащего ему сырья, приобрел нефтепродукты у третьего лица и потребовал от исполнителя возмещения реального ущерба в размере расходов, необходимых для их приобретения, включая НДС.
По сути, обозначенные обстоятельства, ставшие предметом судебного спора в Определении ВС РФ № 305-ЭС18-10125, конечно же, не имеют ничего общего с капстроительством. Но их объединяет наличие у потерпевшего лица (заказчика) возможности для реализации законного права на вычет НДС. Следовательно, в этом смысле изложенная в Определении № 305-ЭС18-10125 позиция Судебной коллегии Верховного Суда (как впрочем, и позиция Президиума ВАС из Постановления № 2852/13) является универсальной (в том случае, если стороны договора обратятся в суд за судебной защитой).