© HayDmitriy  / Фотобанк Фотодженика

Физлица, с которыми государственные и муниципальные учреждения заключают договоры ГПХ, подлежат обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Это означает, что учреждение обязано не только уплачивать страховые взносы, но и при определенных обстоятельствах выплачивать таким лицам пособия за первые три дня временной нетрудоспособности.

Но если для отражения расходов на выплату такого пособия в пользу работников выбор КВР и КОСГУ предопределен прямыми нормами Порядков № 82н и № 209н, то для расходов на выплату пособия тем лицам, которые оказывают услуги / выполняют работы в рамках договоров ГПХ, порядок применения кодов бюджетной классификации не урегулирован.

 Допустимо ли в такой ситуации применить КВР 111 / 121 с КОСГУ 266?

Зачастую должностные лица учреждений не видят сложностей в отражении соответствующих расходов, полагая, что такие расходы аналогичны расходам на выплату пособия работникам, отражаемых с применением элемента видов расходов группы 100 "Расходы на выплаты персоналу..." в увязке с КОСГУ 266 "Социальные пособия и компенсации персоналу в денежной форме". Однако, памятуя о требованиях к разграничению выплат физическим лицам по типу получателей, реализованных специалистами финансового ведомства непосредственно в Порядках № 82н и № 209н, подобный подход нельзя признать обоснованным.

Дело в том, что принципиальным для применения кодов бюджетной классификации при выплатах в пользу физлиц является и отнесение получателей к определенной категории. Так, расходы на осуществление выплат в пользу лиц, относящихся к категории "персонал", отражаются с применением КВР группы 100. При этом перечень лиц, которые относятся к категории "персонал", является исчерпывающим - это исключительно действующие работники, сотрудники, служащие, военнослужащие. Соответственно, выбор увязки КВР группы 100 и подстатьи 266 КОСГУ в том случае, когда речь идет о расходах на выплату пособия за первые три дня нетрудоспособности лицу, осуществляющему в учреждении деятельность на основании договора ГПХ, чреват претензиями со стороны органов финконтроля.

Причем в целях применения кодов видов расходов на выплату такого пособия на момент расторжения трудового договора с получателем пособия также имеет принципиальное значение – при выплате пособия бывшему работнику расходы отражаются уже с применением КВР 321 "Пособия, компенсации и иные социальные выплаты гражданам, кроме публичных нормативных обязательств". Соответственно, выбывая из категории "Персонал", получатель пособия в целях отражения соответствующих расходов относится к иным категориям граждан.

 Будет ли корректным использование КВР 244 в увязке с КОСГУ 22Х?

Рассмотрим еще один вариант отражения расходов на выплату пособий, основным аргументом для применения которого может быть заключение с физлицом договора ГПХ, а именно – отражением расходов с применением КВР 244  "Прочая закупка товаров, работ и услуг" в увязке с соответствующим элементом статьи 220 "Оплата работ, услуг". Основная причина для подобного подхода – отражение расходов на уплату страховых взносов в рамках договора ГПХ, заключенного с физлицом, по тем КВР и КОСГУ, которые применяются для отражения расходов на оплату стоимости соответствующих работ / услуг.

Но можно ли признать расходы на выплату пособия за первые три дня нетрудоспособности аналогичными тем расходам, которые обусловлены наличием договора ГПХ?

Во-первых, положения Порядков № 82н и № 209н вовсе не свидетельствуют о том, что расходы на уплату страховых взносов аналогичны расходам на выплату пособия. Так, например, при наличии трудовых отношений с получателем пособия страховые взносы отражаются с применением элемента видов расходов 1Х9 в увязке с КОСГУ 213, в то время как расходы на выплату пособия отражаются с применением элемента видов расходов 111 / 121 в увязке с КОСГУ 266. Соответственно, само по себе отражение расходов на уплату страховых взносов на те КВР и подстатьи КОСГУ, по которым отражаются расходы на оплату работ / услуг, вовсе не указывает на возможность применения соответствующих КВР и КОСГУ для отражения расходов на выплату пособия.

Во-вторых, положения Порядков № 82н и № 209н в явном виде разграничивают расходы на закупку товаров, работ, услуг и расходы на социальные выплаты населению, которые обусловлены в том числе наступлениемя таких событий, как болезнь. Пособие по временной нетрудоспособности - вид страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, предоставляемое застрахованным лицам при наступлении соответствующих страховых случаев (ст. 1.2, 1.3 Закона № 255-ФЗ об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством).

Несмотря на основания, по которым у учреждения возникает обязанность выплаты пособия, сами по себе расходы носят социальный характер.

В-третьих, право на получение такого пособия не ставится в зависимость от того, будут ли в конечном итоге выполнены подрядчиком / исполнителем все обязательства в рамках самого договора: учреждение будет обязано выплатить пособие независимо от результатов приемки работ / услуг. Представим ситуацию, что физлицо - исполнитель, оказывающий услуги по договору ГПХ, утратил трудоспособность до окончания периода оказания услуг, предусмотренного договором. В результате закупка не может быть признана состоявшейся, поскольку потребность в услугах не удовлетворена. Но при этом обязанность по выплате пособия за первые три дня нетрудоспособности у учреждения - заказчика сохраняется. Причем размер выплаченного пособия никак не зависит от стоимости тех услуг, которые планировалось оказать. Насколько в подобной ситуации отражение расходов с указанием КВР 244 и соответствующего элемента статьи 220 КОСГУ обеспечит достоверность раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с экономической сущностью фактов хозяйственной жизни?

Конечно, неурегулированность вопроса применения кодов бюджетной классификации в подобной ситуации может послужить основанием для освобождения должностных лиц от ответственности за принятое решение. Так, подобный подход к применению административной ответственности за нецелевое использование бюджетных средств был выражен в Постановлении Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 23. Не исключено, что в настоящее время аналогичный подход позволит избежать административной ответственности по ст. 15.15.6 КоАП РФ в том случае, если суд согласится с доводами учреждения, то есть признает, что расходы на выплату социального пособия равным образом могли быть отнесены на несколько кодов бюджетной классификации. Вместе с тем, отрицать социальный характер расходов на выплату пособия лицам, заключившим с учреждением договор ГПХ, на наш взгляд, опрометчиво.

 Возможно ли применение КВР 321 с КОСГУ 262?

Остается еще один вариант отражения расходов – применение элемента видов расходов 321 в увязке с подстатьей 262 "Пособия по социальной помощи населению в денежной форме" КОСГУ. На возможность отражения расходов по КВР 321 указывает применение данного КВР при выплате аналогичного пособия лицам, расторгнувшим трудовой договор с учреждением, а также отсутствие исчерпывающего перечня категорий граждан, в пользу которых осуществляются выплаты социального характера. Аналогичные доводы уместны и для применения КОСГУ 262, поскольку основным критерием для отнесения расходов на специальные подстатьи (264, 265, 266 и 267) является наличие с получателями пособий именно трудовых отношений (в настоящем либо прошлом).