10.12.2020

ссылка на статью: бухвести.рф/141954

Решением суда сделка по купле-продаже земельного участка и объектов недвижимости признана недействительной. Суд обязал вернуть продавцу объекты недвижимости и земельный участок.
Обязан ли покупатель и в каком налоговом периоде восстановить НДС, ранее принятый к вычету в момент приобретения указанных объектов недвижимости? В какой момент у организации, которая обязана вернуть земельный участок и объекты недвижимости по недействительной сделке, отпадает обязанность по исчислению земельного налога и налога на имущество?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету покупателем по передаваемому по реституции имуществу, необходимо восстановить в том налоговом периоде, когда имущество возвращается прежнему продавцу.
Расчет и уплата земельного налога и налога на имущество, исчисляемого по кадастровой стоимости, производится покупателем до момента регистрации права собственности в установленном порядке за прежним продавцом.
В случае расчета налога на имущество по среднегодовой стоимости исчисление налога на имущество производится покупателем до момента фактической передачи недвижимого имущества прежнему продавцу.

Обоснование вывода:
Согласно п. 2 ст. 167 ГК РФ при недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом. Смотрите также Энциклопедию решений. Последствия недействительности договора (сделки).
При этом основным последствием признания сделки недействительной является реституция, то есть возвращение сторон в первоначальное состояние, в котором они пребывали до совершения такой сделки.
В определении Верховного Суда РФ от 26.03.2015 N 305-КГ15-965 подтверждена обязанность налогоплательщика формировать доходы, связанные с реализацией товаров в периоде их фактической реализации, несмотря на то, что впоследствии договоры были признаны недействительными. Все последующие изменения стоимости или количества (объемов) совершенных в соответствующем налоговом или отчетном периоде хозяйственных операций; в том числе в виде возврата товара, непринятия части работ (услуг) или оспаривания сделки, на основании которой была произведена хозяйственная операция, подлежат учету налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчетном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшения его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной).
Следовательно, только после проведения реституции (в рассматриваемом случае - на дату возврата имущества покупателем продавцу) у сторон сделки, признанной недействительной, возникают обязанности по внесению изменений в бухгалтерский и налоговый учет. А на дату вынесения решения суда о признании сделки купли-продажи недействительной сторонам не нужно отражать в налоговом и бухгалтерском учете какие-либо записи. Об этом же сказано в постановлениях Пятнадцатого ААС от 18.04.2017 N 15АП-4631/17, Четвертого ААС от 25.08.2020 N 04АП-3375/20 по делу N А19-2469/2020.

Налог на добавленную стоимость

Между тем Налоговый кодекс РФ не устанавливает специальных норм для отражения операций, связанных с признанием судом сделки недействительной.
Согласно разъяснениям Минфина и ФНС России, суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету покупателем, по передаваемому по реституции имуществу, необходимо восстановить в том налоговом периоде, когда имущество возвращается поставщику (письма Минфина России от 09.09.2019 N 03-03-07/69376, от 20.03.2015 N 03-07-11/15448, ФНС России от 06.05.2015 N СА-4-3/7819@).
При проведении реституции по признанной недействительной сделке (приведения сторон сделки в первоначальное состояние) подлежат применению положения пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ (для покупателя) и п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ (для продавца) (постановление Семнадцатого ААС от 12.04.2018 N 17АП-3491/18, постановление АС Поволжского округа от 28.11.2017 N Ф06-26571/17).
Как указано в постановлении Семнадцатого ААС от 19.05.2016 N 17АП-3553/16 (определением Верховного Суда РФ от 11.01.2017 N 309-КГ16-18301 отказано в передаче кассационной жалобы), в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ у налогоплательщика возникает обязанность определения своих налоговых обязательств в периоде возврата имущества посредством восстановления НДС, ранее заявленного к налоговому вычету, в связи с дальнейшим использованием имущества в операции, не облагаемой НДС. Изъятие имущества при исполнении решения суда об истребовании имущества из чужого незаконного владения не является облагаемой НДС операцией.
Так, в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Абзацем третьим п. 3 ст. 168 НК РФ установлена обязанность продавца по выставлению корректировочного счета-фактуры в течение пяти календарных дней с момента составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 НК РФ.
При этом суды в качестве первичного документа на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров признают и вступившее в законную силу решение суда, на основании которого в соответствии с пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ должно быть произведено восстановление ранее принятых сумм НДС, предъявленных поставщиком (определение Верховного Суда РФ от 22.03.2018 N 306-КГ18-1234, постановление Семнадцатого ААС от 15.05.2019 N 17АП-4079/19).
Минфин России в письме от 05.12.2016 N 03-07-09/72157 отметил, что продавцы на основании вступившего в законную силу решения суда выставляют корректировочный счет-фактуру как при наличии документов, подтверждающих согласие покупателя на изменение стоимости товаров (работ, услуг), так и при наличии документов, подтверждающих факт уведомления покупателя об указанном изменении. С учетом наличия реституции в виде возврата недвижимого имущества мы полагаем, что продавец обязан выставить покупателю корректировочный счет-фактуру в течение пяти календарных дней с момента фактического возврата покупателем объектов недвижимости, подтверждением которого может выступать составленный и подписанный сторонами акт приема-передачи объектов основных средств. Смотрите также разъяснение чиновника (Вопрос: Стороны заключили и исполнили договор купли-продажи недвижимости (в результате продавец начислил НДС, а покупатель предъявил его к вычету). Впоследствии суд признал сделку недействительной и обязал стороны произвести двустороннюю реституцию. В итоге покупатель вернул здание продавцу и получил уплаченные за него денежные средства. Признается ли НДС, начисленный продавцом при отгрузке товара, излишне уплаченным?и Нужно ли подавать уточненную декларацию? В каком периоде покупатель обязан восстановить ранее принятый к вычету НДС со стоимости этой недвижимости? ("Разъяснения органов исполнительной власти по ведению финансово-хозяйственной деятельности в коммерческих организациях", N 2, март-апрель 2012 г.)).
В постановлении АС Уральского округа от 04.08.2016 N Ф09-7971/16 по делу N А50-27882/2015 суд установил, что налогоплательщиком не определены налоговые обязательства по НДС в связи с выбытием имущества в 1 квартале 2015 года на основании акта изъятия имущества от 24.03.2015. Судьи посчитали правомерными выводы налогового органа о наличии у налогоплательщика обязанности по восстановлению в 1 квартале 2015 года НДС в размере, который приходится на изъятое у общества и возвращенное имущество, в связи с чем решение инспекции в части доначисления НДС в связи с неотражением в налоговой декларации за 1 квартал 2015 года хозяйственной операции, связанной с возвратом недвижимого имущества, начисление пени, наложения штрафа соответствует нормам действующего налогового законодательства.

Земельный налог

В письме Минэкономразвития России от 11.10.2017 N Д23и-5890 отмечается, что если судебным решением была признана недействительной сделка и применены последствия ее недействительности и стороны были приведены в первоначальное положение (в том числе право собственности соответствующей стороны сделки признано отсутствующим), то в силу ст.ст. 166 и 167 ГК РФ право собственности такой стороны будет считаться отсутствующим с момента вступления указанного судебного решения в законную силу.
Письмом от 20.10.2017 N БС-4-21/21330@ ФНС России также подтвердило, что право собственности на недвижимость нужно считать отсутствующим с момента вступления судебного решения в законную силу, а не с момента внесения соответствующей записи в ЕГРН.
Однако еще 23.07.2009 Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 1 постановления N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога" указал, что судам необходимо исходить из того, что, плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок. Поэтому обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.
При этом установление факта ничтожности сделки по приобретению объекта недвижимости не влечет автоматического прекращения права собственности на этот объект, а является лишь основанием для прекращения вещного права, поскольку в силу статьи 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре учреждениями юстиции. Признание гражданско-правовой сделки недействительной само по себе не является обстоятельством, с которым налоговое законодательство связывает прекращение обязанности по уплате данного налога (постановление АС Восточно-Сибирского округа от 11.06.2020 N Ф02-1435/20).
Таким образом, общая обязанность уплачивать земельный налог возникает у налогоплательщика земельного налога с момента регистрации за ними указанного права, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.03.2013 N ВАС-12992/12, определение от 21.06.2010 N ВАС-7272/10, письма Минфина России от 20.03.2019 N 03-05-05-02/18428, от 26.03.2013 N 03-05-05-02/9523).
Отметим, что на основании п. 2 ч. 4 ст. 35 и ч.ч. 1, 3 ст. 58 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости" вступившее в силу решение суда является основанием для внесения в ЕГРН записи о прекращении права собственности на недвижимость. В п. 52 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 29.04.2010 N 10/22 сказано, что если в резолютивной части судебного акта решен вопрос о применении последствий недействительности сделки в виде возврата недвижимого имущества одной из сторон сделки, то такие решения являются основанием для внесения записи в ЕГРН.
Например, в постановлении АС Северо-Западного округа от 17.07.2019 N Ф07-9156/19 по делу N А66-5899/2017 было сказано следующее. На основании заявления Министерства имущественных отношений и решения суда в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним 06.03.2015 внесена запись о государственной регистрации права собственности Тверской области на участок суды посчитали, что 06.03.2015 продавцу по признанному недействительным договору купли-продажи возвращен земельный участок.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации организация признается плательщиком земельного налога до момента регистрации права собственности на земельные участки в установленном порядке за бывшим продавцом.

Налог на имущество

В отношении исчисления налога на имущество, уплачиваемого по объектам, в отношении которых налоговая база определяется как их среднегодовая стоимость, специалисты финансового ведомства и суды приходят к выводу, что в случае признания сделки по приобретению имущества недействительной налог на имущество уплачивается покупателем на основании решения суда до выбытия имущества с баланса организации (п. 2 письма Минфина России от 27.12.2010 N 03-03-06/2/21, п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148, письмо Минфина России от 23.06.2014 N 03-05-04-01/29905).
При этом для исчисления налога на имущество по объектам имущества, в отношении которых налоговая база рассчитывается как их среднегодовая стоимость, важным является факт учета этих объектов на балансе организации в качестве ОС (п. 1 ст. 374 НК РФ). Причем для учета объектов недвижимости в качестве ОС не требуется государственная регистрация прав на них (п. 1 ст. 131 ГК РФ, п. 4 ПБУ 6/01, п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, письмо Минфина России от 25.11.2015 N 03-05-04-01/68419, п. 2 Информационного письма N 148).
В то же время для объектов, в отношении которых налоговая база исчисляется как кадастровая стоимость, предусмотрены иные условия для признания имущества объектом налогообложения.
Пунктом 2 ст. 375 НК РФ установлено, что налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода в соответствии со ст. 378.2 НК РФ.
В соответствии с п. 7 ст. 378.2 НК РФ уполномоченный орган исполнительной власти субъекта РФ не позднее первого числа очередного налогового периода по налогу на имущество определяет на этот налоговый период перечень объектов недвижимого имущества, указанных в пп.пп. 1 и 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ (далее - Перечень). В этой связи в письме Минфина России от 25.11.2015 N 03-05-04-01/68419 делается вывод, что в отношении включенных в Перечень объектов недвижимого имущества налогоплательщиками признаются собственники объектов недвижимого имущества независимо от учета данных активов в качестве ОС организацией-балансодержателем и отсутствия государственной регистрации прав собственности на объект недвижимого имущества, приобретенного вследствие сделки с объектом недвижимого имущества.
В свою очередь, в письме Минфина России от 02.02.2016 N 03-05-04-01/4770 разъясняется, что при отсутствии у покупателя - балансодержателя права собственности на объект недвижимого имущества, включенный в Перечень, налогоплательщиком признается продавец - собственник объекта недвижимого имущества (апелляционное определение ВС РФ от 04.02.2016 N 4-АПГ15-4).
Из письма ФНС России от 21.01.2016 N БС-4-11/697 следует, что плательщиком налога на имущество по зданию, по которому налоговая база определяется исходя из кадастровой стоимости, признается организация, обладающая зарегистрированным в установленном порядке правом собственности на это здание.
По нашему мнению, в случае признания сделки по приобретению недвижимости недействительной, для целей исчисления налога на имущество исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимости можно руководствоваться позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 12.03.2013 N ВАС-12992/12 в отношении порядка исчисления земельного налога, так как плательщиками и земельного налога, и налога на имущество исходя из кадастровой стоимости признаются собственники недвижимости (земельных участков и зданий).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Организация получила исполнительный лист от 21.05.2018, который вступил в силу 23.08.2018. Акт выдан 30.08.18. Согласно исполнительному листу сделка по приобретению недвижимого имущества, совершенная в ноябре 2016 года, признана недействительной. Необходимо вернуть в конкурсную массу продавца (тот на стадии банкротства) все недвижимое имущество. Каков порядок исчисления земельного налога и налога на имущество при признании сделки по покупке недвижимого имущества недействительной? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2018 г.)
- Вопрос: Организация находится в стадии банкротства. На сегодняшний день оспариваются сделки по продаже имущества (сделки, облагаемые НДС) в период, когда организация уже была на стадии банкротства. Покупатель правом на вычет не воспользовался, продавец при продаже имущества (основных средств) НДС и налог на прибыль исчислил в установленном порядке. Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете сторон (обе стороны применяют общую систему налогообложения) последствий признания судом недействительности сделки купли-продажи? Есть ли разница, по чьей инициативе (налогового органа или иного лица) суд признает сделку недействительной? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2015 г.)
- Вопрос: НДС при продаже ИП на ОСН нежилого помещения и последующем расторжении договора купли-продажи (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2020 г.);
- Вопрос: Юридическое лицо имеет на балансе земельный участок. До заключения договора купли-продажи участок был в бессрочном пользовании общества. На нем располагаются объекты недвижимости. Участок сдавался в аренду. В 2019 г. договор купли-продажи недвижимого имущества судом был признан недействительным. Запись о прекращении права собственности на данный участок не была внесена в ЕГРН. Участок сейчас в аренду не предоставляется. Какие записи в учете производятся в части отражения актива в связи с признанием сделки недействительной? Какие налоговые последствия будут иметь данный факт и последующий отказ от предоставления имущества в аренду при налогообложении? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2020 г.)
- Вопрос: В октябре, декабре 2011 года организацией по договору купли-продажи приобретено движимое и недвижимое имущество. По основным средствам при вводе в их эксплуатацию была начислена амортизационная премия. Также был принят к вычету НДС. Определением арбитражного суда от 26.05.2016 данная сделка признана недействительной. Каков порядок отражения операций, связанных с признанием судом сделки по купле-продаже имущества недействительной, для целей исчисления налога на прибыль и НДС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2016 г.)
- Энциклопедия решений. Последствия признания сделки должника в деле о банкротстве недействительной;
- Энциклопедия решений. Восстановление требований кредитора к должнику по сделке, признанной недействительной на основании п. 2 ст. 61.2 или п. 3 ст. 61.3 Закона о банкротстве (п. 2 ст. 61.6 Закона о банкротстве): "Поскольку кредитор, который получил от должника имущество, получает право предъявить восстановленное требование к должнику только после возврата в конкурсную массу (должнику) этого имущества или его стоимости, то к требованию кредитора должны прилагаться доказательства возврата им соответствующего имущества или его стоимости; при их непредставлении такое требование подлежит оставлению судом без движения, а при непредставлении их после этого в установленный срок - возвращению".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Ситдиков Ирек

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

23 ноября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 



  


03.03.2021 Бюджетное учреждение г. Тамбова предоставило отсрочку по арендной плате во время действия режима повышенной готовности. В соответствии со ст. 3.1 Закона Тамбовской области от 28.11.2003 N 170-З сумма налога на имущество по данному объекту недвижимого имущества уменьшается на размер арендной платы, в отношении которой предусмотрена отсрочка.
Как рассчитать сумму уменьшения налога, если в аренду сдается только часть помещения? Можно ли по данному объекту недвижимости на всю сумму отсрочки уменьшить сумму налога, или сумму уменьшения нужно рассчитывать пропорционально арендованной площади? Можно ли уменьшить налог, если арендатор не исполняет в срок свои обязательства по оплате аренды (имеется дебиторская задолженность) либо исполняет обязательства с нарушением сроков, в том числе оплачивает аренду в обычном режиме?