06.10.2020

ссылка на статью: бухвести.рф/140178

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 06.05.2011 N 354 "О предоставлении коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов" муниципальное предприятие оказывает коммунальную услугу для собственников жилых помещений, а именно реализует твердое топливо при наличии печного отопления у населения. Следовательно, предприятие приобретает твердое топливо для последующей перепродажи. Муниципальным предприятием во 2 квартале 2020 года была получена субсидия от Министерства ЖКХ в целях финансового обеспечения затрат по закупке и доставке топлива для населения, проживающего на территории Курильских островов, в сумме 1 000 000 руб. В 3 квартале 2020 года на всю сумму полученной субсидии предприятие приобрело топливо для населения. Оплата за счет субсидии покрывала стоимость топлива с учетом НДС (есть счет-фактуры с выделенной суммой НДС).
Каким образом оприходовать топливо в бухгалтерском и налоговом учете (с НДС или без НДС), если получена первичная документация, в которой выделен НДС? Если предприятие не может принять НДС, предъявленный поставщиками топлива, к вычету в связи с оплатой топлива за счет субсидии (с учетом НДС), возможно ли отнести входной НДС на счет 19 "НДС по приобретенным ценностям"?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В бухгалтерском учете приобретенное за счет субсидии топливо приходуется с учетом суммы НДС, предъявленной продавцами, которая предварительно отражается на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" (проводки представлены ниже).
В налоговом учете предприятие при формировании стоимости приобретенного топлива должно учитывать цену его приобретения без учета сумм НДС, которые единовременно включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Обоснование позиции:

Бухгалтерский учет

Приобретенное для продажи топливо предприятие должно учитывать в составе материально-производственных запасов в качестве товара (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", далее - ПБУ 5/01).
Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01). Согласно п. 6 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу) и невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов (дополнительно смотрите п.п. 13, 13.1 ПБУ 5/01).
Поскольку предприятие в данном случае оплачивало топливо (включая НДС) за счет полученной субсидии, оно не вправе принять к вычету НДС, предъявленный продавцами топлива, в силу запрета, установленного п. 2.1 ст. 170 НК РФ.
По нашему мнению, оплаченные за счет субсидии суммы "входящего" НДС, которые не могут быть заявлены к вычету, являются суммами невозмещаемого налога в понимании ПБУ 5/01, а потому они должны участвовать в формировании фактической себестоимости приобретенных материально-производственных запасов.
Таким образом, на наш взгляд, предприятие в данном случае должно формировать фактическую себестоимость приобретенного топлива, оплаченного за счет субсидии, с учетом "входящего" НДС.
Принимая во внимание положения Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению (далее - Инструкция), утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, считаем, что операции по оприходованию приобретенного топлива в рассматриваемой ситуации могут быть оформлены посредством следующих проводок:
Дебет 41 "Товары" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- оприходовано приобретенное топливо по цене поставщика без учета НДС;
Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит 60
- отражен НДС, предъявленный поставщиком топлива;
Дебет 41 Кредит 19
- предъявленный поставщиком невозмещаемый НДС включен в фактическую себестоимость топлива.
Согласно Инструкции счет 19 "НДС по приобретенным ценностям" предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах НДС по приобретенным ценностям, а также работам и услугам. По дебету данного счета отражаются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы НДС по приобретенным, в частности, материально-производственным запасам в корреспонденции со счетами учета расчетов. Списание накопленных на нем сумм НДС отражается по кредиту счета 19 в корреспонденции, как правило, со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам". Последняя запись применяется в случае принятия НДС к вычету, в противном случае возможна и иная корреспонденция счетов.
Таким образом, каких-либо ограничений для применения счета 19 в ситуациях, когда "входящий" НДС не подлежит вычету, не установлено. Поэтому мы не видим препятствий для его использования в анализируемой ситуации.

Налог на прибыль организаций

Пунктом 2.1 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что суммы НДС, не подлежащие вычету на основании установленного им запрета, не включаются в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются единовременно в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.
Это означает, что предприятие в данном случае при формировании стоимости приобретенного топлива для целей налогообложения прибыли должно учитывать цену его приобретения без учета сумм НДС, которые единовременно включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (смотрите ст. 320 НК РФ).
Поскольку иного прямо не предусмотрено законом, полагаем, что приведенное требование п. 2.1 ст. 170 НК РФ не распространяется на правила ведения бухгалтерского учета, а имеет отношение лишь к налоговому учету. Так, например, в письме Минфина России от 17.08.2020 N 03-07-11/71993 финансовое ведомство не сделало вывода о необходимости применения правила отнесения НДС, предусмотренного п. 2.1 ст. 170 НК РФ, при формировании стоимости активов в бухгалтерском учете (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 18.06.2018 N 03-07-11/41549).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

18 сентября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.