31.05.2019

ссылка на статью: бухвести.рф/122533

Общество фактически не получило товар, указанный в инвойсе иностранного поставщика. На складе общества составлен акт о недопоставке. Поставщик признал недопоставку. Тем не менее товар задекларирован в товарной декларации. На таможне уплачен ввозной НДС по недопоставленному товару. НДС не может быть отнесён к вычету из бюджета, так как товар фактически не был получен.
Поставщик возмещает недопоставку безвозмездной поставкой товара (таможенная процедура 4000 042). На таможне Общество вновь платит НДС на уже поставленный товар. Таким образом, НДС на таможне уплачен дважды.
Поставленный товар предназначен для дальнейшей продажи. Поставщик - резидент страны дальнего зарубежья. В связи с большим количеством товарных позиций недостача отдельных позиций импортного товара была выявлена обществом после растаможки товара. Корректировка таможенных деклараций не осуществлялась, и она невозможна, поскольку товар уже продан.
Имеет ли общество право на вычет НДС, уплаченного повторно на таможне?
Как можно избежать двойного налогобложения и потерь на налогах?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Полагаем, что в рамках действующего налогового законодательства уплаченный на таможне НДС, приходящийся на недопоставленный товар, к вычету не принимается. Указанные суммы НДС также невозможно признать расходами в целях налогообложения прибыли. Таким образом, без корректировки деклараций на товары мы не видим законной возможности избежать двойного налогообложения.
Рекомендуем обратиться в таможенный орган для корректировки таможенной стоимости товара и последующего возврата излишне уплаченной на таможне суммы НДС.

Обоснование позиции:

Таможенные вопросы

В соответствии с частью 7 ст. 23 Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 289-ФЗ) изменение сведений, заявленных в таможенной декларации, в связи с изменением таможенной стоимости осуществляется в случаях, порядке и по форме, которые установлены Комиссией в соответствии со ст. 112 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (приложение N 1 к Договору о Таможенном кодексе ЕАЭС от 11.04.2017, далее - Кодекс Союза), причем как до, так и после выпуска товаров.
Упомянутый Порядок внесения изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары, утвержденный решением Коллегии Евразийской экономической комиссии от 10.12.2013 N 289 (далее - Порядок), определяет случаи и порядок внесения изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары (далее - ДТ).
Согласно п. 2 Порядка при внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в ДТ, используется корректировка декларации на товары (далее - КДТ). КДТ заполняется в соответствии с Порядком заполнения корректировки декларации на товары, утвержденным решением Коллегии Евразийской экономической комиссии от 10.12.2013 N 289 (далее - Порядок заполнения). В соответствии с п. 11 Порядка изменение (дополнение) сведений, заявленных в ДТ, в ряде случаев производится после выпуска товаров (или "растаможки"), в частности, при выявлении по результатам проведенного таможенного контроля (в том числе в связи с обращением), осуществляемого таможенными органами в пределах своей компетенции в соответствии с законодательством государств-членов, недостоверных сведений, заявленных в ДТ, или необходимости внесения дополнений в сведения, заявленные в ДТ.
Возможность внесения изменений в декларации на товары после "растаможки" подтверждается и материалами судебной практики:
- определение Верховного Суда РФ от 13.07.2018 N 303-КГ18-2575;
- п. 13 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.05.2016 N 18 "О некоторых вопросах применения судами таможенного законодательства";
- постановление АС Северо-Западного округа от 27.09.2017 N Ф07-9897/17 по делу N А05-14015/2016;
- постановление ФАС Московского округа от 05.06.2009 N КА-А40/4982-09-2.
Не будучи специалистами в области таможенного законодательства (консультирование по таможенному законодательству не входит в перечень тематик, по которым осуществляется подготовка письменных заключений), мы воздерживаемся от категорических выводов и рекомендаций. Однако создается впечатление, что у Общества есть право корректировки таможенной стоимости партии товара путем составления КДТ и возможность вернуть излишне уплаченный на таможне НДС.

НДС

На основании п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат, в частности, суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории.
В силу п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты указанных выше сумм НДС производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. При этом вычетам подлежат только суммы НДС, фактически уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов (абзац 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).
Однако в рассматриваемом случае часть товарных позиций получена не была, соответственно, условие о принятии на учет товаров (недостающих) не выполняется. В этой связи права на вычет НДС, приходящегося на недопоставленную Поставщиком часть товаров, не возникает.
Таким образом, уплаченный на таможне НДС к вычету принимается только в части фактически полученного товара. В случае если Общество ранее предъявило уплаченный на таможне НДС к вычету, следует восстановить данную сумму налога.
При этом сумма НДС, уплаченного на таможне, но не принятого к вычету, приходящаяся на недопоставленную часть товаров, не может быть учтена и в расходах в целях налогообложения прибыли в связи с тем, что случаи, когда НДС может быть включен в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль организаций, установлены в п. 2 ст. 170 НК РФ (п. 1 ст. 170 НК РФ). Также НДС может быть признан в составе прочих расходов при его восстановлении (п. 3 ст. 170 НК РФ). Ни одна из указанных норм к рассматриваемому случаю не подходит. Данная точка зрения подтверждается письмом Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/1/498.
Полагаем, что при обнаружении недопоставки товара Обществу следует обратиться в таможенный орган для корректировки таможенной стоимости товара и последующего возврата излишне уплаченной суммы НДС.

К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Крутякова Т.Л. НДС: практика исчисления и уплаты (4-е изд., перераб. и доп.). - "АйСи", 2017 г.;
- Вопрос: Товар закупается в Италии на условиях EXW (самовывоза), право собственности переходит к покупателю в момент погрузки на транспортное средство экспедитора. При приемке товара на складе организации в РФ была обнаружена недопоставка. Поставщику была направлена претензия, в результате решено, что покупатель оплатит партию товара за минусом недопоставки. Как в данной ситуации следует учитывать стоимость недопоставленного товара, таможенные пошлины, НДС, стоимость услуг экспедитора при условии, что в себестоимость товара таможенная пошлина и услуги экспедитора не входят? Можно ли учесть полностью всю сумму в расходах, а также зачесть НДС, уплаченный таможне? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2011 г.)
- Вопрос: По импортному контракту организация приобрела семена. После получения семян у нее возникли претензии по качеству и количеству. Был составлен акт, направлена претензия поставщику, с которой он согласен. Семена еще не оплачены, некачественные семена возвращаться не будут. Расхождения по количеству выявлены после растаможивания груза. Как отразить данную ситуацию в бухгалтерском и налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2010 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

6 мая 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.