26.04.2019

ссылка на статью: бухвести.рф/121278

Компания привлекает интернет-блогеров для размещения на их каналах видео- и фотоматериалов о товарах Заказчиков.
Можно ли считать эти размещения рекламными и/или маркетинговыми услугами в рамках налога на добавленную стоимость (ст. 148 НК РФ)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В данном случае услуги, которые оказывает российская организация иностранной компании, для чего привлекаются интернет-блогеры "_для размещения на их каналах видео- и фотоматериалов о товарах _ Заказчиков", следует рассматривать как рекламные услуги, которые на территории РФ НДС не облагаются.

Обоснование вывода:
Подпунктом 4 п. 1 ст. 148 НК РФ (и пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ) установлено, что место реализации консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, за исключением услуг, указанных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, а также при проведении НИОКР для целей исчисления НДС определяется по месту деятельности покупателя.
Это правило распространяется только на закрытый перечень услуг. Однако на практике определить, относится ли конкретная оказанная услуга к перечисленным в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, бывает затруднительно, поскольку для целей применения этой нормы приведены определения только инжиниринговых услуг и услуг по обработке информации. Содержание рекламных, равно как и маркетинговых, услуг в НК РФ не раскрывается.
В письме от 03.06.2009 N 03-07-08/118 Минфин России рекомендовал при отнесении услуг к рекламным руководствоваться нормами Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 38-ФЗ).
В соответствии с п. 1 ст. 3 Закона N 38-ФЗ реклама - это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.
Объектом рекламирования является в том числе готовая продукция, производимая юридическим лицом, и само юридическое лицо, на привлечение внимания к которым направлена реклама (п.п. 2, 3 ст. 3 Закона N 38-ФЗ).
Понятие неопределенного круга лиц поясняется в письме ФАС России от 05.04.2007 N АЦ/4624 (доведено до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348). Под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о некоем лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена. Смотрите также письма ФАС России от 28.08.2015 N АК/45828/15, от 21.12.2018 N АК/105192/18, от 20.06.2018 N АД/45557/18.
При этом в целях налогообложения прибыли к расходам организации на рекламу относятся, в частности, расходы на рекламные мероприятия через информационно-телекоммуникационные сети, к которым относится сеть Интернет (абзац 2 п. 4 ст. 264 НК РФ, п. 4 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации", письма Минфина России от 19.11.2012 N 03-03-06/1/591, от 21.03.2019 N 03-03-07/18919).
Но в этой связи приведем мнение ФАС России, ранее представленное в письме от 13.09.2012 N АК/29977: не относятся к рекламе видеоролики, размещенные в специальных разделах специализированных сайтов, предоставляющих услуги видеохостинга (созданные для обеспечения возможности загружать и просматривать видео в браузере), например, www.youtube.com.
В современных реалиях эксперты называют эту позицию парадоксальной, отмечая "стремительное развитие рекламной деятельности среди блогеров" (Урошлева А. Бизнес в Интернете: что нужно знать о рекламе, налогах и персональных данных? (ГАРАНТ.РУ, 18 октября 2018 г.). И действительно, в настоящее время в сети уже существуют биржи рекламы блогеров.
Говоря о социальной рекламе, Минобрнауки России в письме от 26.10.2017 N ТС-1125/07 отмечало, что "ввиду того, что социальные блогеры имеют большое количество подписчиков и молодежь активно просматривает страницы данных пользователей, по принципу "вирусной рекламы" происходит распространение соответствующей информации". Подобное происходит и в данном случае - круг читателей блогов не является ограниченным, поэтому размещенные фотоматериалы вполне могут соответствовать понятию рекламы.
Например, в постановлении Десятого ААС от 25.07.2016 N 10АП-7669/16 в рамках договора по рекламному обслуживанию исполнитель при размещении рекламы в Интернете предоставлял скриншот со страницы с размещением РИМ. В рассматриваемом случае это будут страницы блогеров.
Как сообщает прокуратура г. Москвы, "допускается также распространение в своем блоге рекламы на возмездной основе в соответствии с гражданским законодательством и законом о рекламе" (Обязанности и ответственность блогеров в связи с размещением ими информации в сети Интернет (прокуратура г. Москвы, май 2014 г.)). Аналогичные разъяснения даны и в материале: Какие обязанности должен соблюдать блогер? (разъяснение Прокурора Пензенской области от 29 июля 2014 г.)
Таким образом, мы полагаем, что основания считать рекламой размещение на каналах блогеров видео- и фотоматериалов о товарах иностранных Заказчиков имеются.
По мнению Минфина России, в отношении "зеркальной" данной ситуации (письмо от 29.07.2013 N 03-07-08/30082) услуги по продвижению продукции российской организации на территории иностранного государства, оказываемые иностранной организацией, следует относить в целях НДС к рекламным услугам. Соответственно, такие услуги подлежат налогообложению НДС в Российской Федерации.
На наш взгляд, справедливо полагать, что, если подобные услуги оказываются российской организацией на территории России для иностранной компании, которая не является резидентом РФ, такие услуги налогообложению НДС в Российской Федерации не подлежат (письмо Минфина России от 24.10.2017 N 03-07-08/69672).
Иными словами, в данном случае услуги, которые оказывает российская организация иностранной компании, для чего привлекаются интернет-блогеры "_для размещения на их каналах видео- и фотоматериалов о товарах_ Заказчиков" следует рассматривать как рекламные услуги, которые на территории РФ НДС не облагаются.
Напомним, что в соответствии со вторым абзацем пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в этом подпункте, на территории РФ на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации - на основании:
- места, указанного в учредительных документах организации,
- места управления организации,
- места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа,
- места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство),
- места жительства физического лица, если иное не предусмотрено абзацами тринадцатым-семнадцатым пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.
Учитывая отсутствие четко обозначенной позиции по данному вопросу в законодательстве о налогах и сборах и официальных комментариев компетентных органов, рекомендуем воспользоваться своим правом налогоплательщика и на основании п. 1 ст. 21 и п. 1 ст. 34.2 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации для разъяснения.
Выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

К сведению:
Если рассматривать данные услуги как маркетинговые вывод будет аналогичным.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Место реализации маркетинговых услуг для целей НДС;
- Энциклопедия решений. Место реализации рекламных услуг для целей НДС;
- Примерная форма договора возмездного оказания услуг по размещению рекламы в сети Интернет (подготовлено экспертами компании "ГАРАНТ").

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

3 апреля 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.