25.03.2019

ссылка на статью: бухвести.рф/119619

Организация, находящаяся на общей системе налогообложения, занимается оптовой торговлей. С покупателями заключены договоры с отсрочкой платежа. В связи с этим между организацией и банком (фактор) заключен договор факторинга с регрессом. По накладным, переданным и профинансированным в 2018 году, банк (фактор) в 2019 году выставил организации окончательную комиссию с выделением НДС по ставке 18%, объясняя это тем, что услуги фактором оказаны в 2018 году. Платеж от клиентов (покупателей) поступил в 2019 году, но по поставкам за 2018 год с выделением НДС 18%. Комиссионное вознаграждение и счет-фактура выставляются фактором в 2019 году единовременно при 100% оплате должником.
Правильно ли это? Не возникнет ли проблем с возмещением НДС по ставке 18%?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Предъявление финансовым агентом комиссии за оказанные услуги по договору факторинга по ставке 18% неправомерно.

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 1 ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования (договору факторинга) одна сторона (клиент) обязуется уступить другой стороне - финансовому агенту (фактору) денежные требования к третьему лицу (должнику) и оплатить оказанные услуги, а финансовый агент (фактор) обязуется совершить не менее двух следующих действий, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки:
1) передавать клиенту денежные средства в счет денежных требований, в том числе в виде займа или предварительного платежа (аванса);
2) осуществлять учет денежных требований клиента к третьим лицам (должникам);
3) осуществлять права по денежным требованиям клиента, в том числе предъявлять должникам денежные требования к оплате, получать платежи от должников и производить расчеты, связанные с денежными требованиями;
4) осуществлять права по договорам об обеспечении исполнения обязательств должников.
Пунктом 2 ст. 826 ГК РФ установлено, что денежное требование переходит к финансовому агенту (фактору) в момент заключения договора факторинга.
При этом согласно п. 3 ст. 827 ГК РФ клиент не отвечает перед финансовым агентом за исполнимость переданного права, если иное не предусмотрено договором между клиентом и финансовым агентом.
Таким образом, по общему правилу законодательно устанавливается факторинг без права регресса (безоборотный факторинг). В то же время указанные нормы имеют диспозитивный характер гражданско-правового регулирования. В рамках заключаемого договора финансирования под уступку денежного требования стороны вправе определить иные меры (санкции) гражданско-правовой ответственности.
Как следует из вопроса, стороны предусмотрели иной правовой режим ответственности клиента за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником требования, являющегося предметом уступки в случае предъявления его финансовым агентом к исполнению. А именно, ответственность клиента за неисполнение или ненадлежащее исполнение должником требования, являющегося предметом уступки, в случае предъявления его финансовым агентом к исполнению (так называемый факторинг с регрессом или оборотный факторинг). Иными словами, если должник не погашает задолженность в установленный срок, клиент должен вернуть финансовому агенту полученное финансирование, а затем самостоятельно получить долг с должника.
Следовательно, применимо к рассматриваемой ситуации договор факторинга с регрессом состоит из нескольких элементов, одним из которых является договор займа (или кредитный договор), другим - обеспечительная цессия (своего рода "залог" права требования (п. 1 ст. 329 ГК РФ)) (смотрите также постановления Семнадцатого ААС от 04.05.2010 N 17АП-3326/10, от 16.10.2009 N 17АП-9194/09). При таких обстоятельствах право требования остается у клиента, а не переходит финансовому агенту.
Операции финансирования под уступку денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), предусматривающего рассрочку платежа, подлежат налогообложению НДС в порядке, установленном в п. 2 ст. 155 НК РФ (письмо Минфина России от 18.03.2015 N 03-07-05/14390).
В соответствии с п. 8 ст. 167 НК РФ при передаче имущественных прав в случае, предусмотренном п. 2 ст. 155 НК РФ, момент определения налоговой базы определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства.
Подытоживая все вышесказанное, мы полагаем, что так как уступки денежного требования не происходит, то применимо к данной ситуации момент определения налоговой базы по НДС возникает у финансового агента (фактора) в момент 100% погашения денежного требования должником, а именно в 2019 году.
Пунктом 4 ст. 5 Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ предусмотрено, что налоговая ставка по НДС в размере 20% применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 01.01.2019, следовательно, предъявление финансовым агентом комиссии за оказанные услуги по договору факторинга по ставке 18% неправомерно.
Обращаем внимание, что вышесказанное является нашим экспертным мнением. Учитывая отсутствие иных разъяснений и судебной практики по заданному вопросу, рекомендуем обратиться за официальными разъяснениями в Минфин России (пп. 2 п. 1 ст. 21, ст. 34.2 НК РФ).
Дополнительно сообщаем, что в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС. В связи с этим суммы налога по комиссионному вознаграждению финансового агента (фактора) принимаются к вычету в случае:
- если в основе договора финансирования под уступку денежного требования лежат операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС (письма УФНС по г. Москве от 02.08.2005 N 19-11/55124, МНС РФ от 23.04.2004 N 03-2-06/1/1054/22@);
- если финансовые услуги приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС (письмо Минфина России от 13.05.2009 N 03-07-11/136).
При этом в отношении оплаты за товары, отгруженные в 2018 году, покупатели в 2019 году должны осуществлять платеж по поставкам за 2018 год с выделением НДС 18%, так как отгрузка произошла до 1 января 2019 года, а оплата - после этой даты (смотрите Энциклопедию решений. Переход на применение ставки НДС 20% с 2019 года).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шашкова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

7 марта 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.