09.10.2018

ссылка на статью: бухвести.рф/111919

Организация заключила кредитный договор в июле 2015 года с процентной ставкой 10% годовых. В декабре 2016 года подписано дополнительное оглашение к данному кредитному договору, где указано, что заемщик обязуется оплатить кредитору проценты за пользование кредитом по ставке 10% годовых в следующем порядке:
- с 01.12.2016 - проценты в размере 5% процентов годовых уплачиваются ежемесячно, в соответствии с пунктом кредитного договора;
- с 01.12.2016 - проценты в размере 5% процентов годовых начисляются и уплачиваются в конце срока действия договора.
Срок окончания договора - 30.07.2018. Начиная с декабря 2016 года организация не начисляла вторые 5% и не относила их на финансовый результат. Бухгалтерская отчетность за 2016-2017 годы была сдана. В данный момент в организации проходит ревизия, ревизионная комиссия указала на неправильное начисление процентов по кредиту.
Как надо было правильно начислять проценты? Как теперь исправить ошибку?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Проценты по договору займа должны были начисляться не в конце срока действия кредитного договора, а равномерно (ежемесячно) на протяжении всего срока действия договора.
В рассматриваемой ситуации исправление ошибки (неотражение начисления процентов по кредиту) отражается в периоде ее выявления (при этом бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности).

Обоснование позиции:
Расходы по займам (кредитам) учитываются в соответствии с ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам", утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н.
Так, проценты по полученным кредитам признаются прочими расходами того отчетного периода, в котором они произведены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п.п. 6, 7 ПБУ 15/2008, п. 18 ПБУ 10/99).
Согласно положениям п. 8 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате кредитору, включаются в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления кредита. Проценты начисляются исходя из условий предоставления кредита в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.
Кроме того, п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее Положение N 34н), закреплено, что по полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.
В рассматриваемой ситуации организация не может воспользоваться возможностью, предоставленной в п. 8 ПБУ 15/2008, а именно начислить в бухгалтерском учете проценты исходя из условий договора в момент погашения кредита, так как эти условия существенно отличаются от равномерного включения процентов в состав расходов отчетного периода.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации проценты по договору займа должны были начисляться не в конце срока действия кредитного договора, а равномерно (ежемесячно) на протяжении всего срока действия договора.
Согласно п. 39 Положения N 34н изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.
В рассматриваемой ситуации бухгалтерская отчетность за 2016 и 2017 годы сдана, поэтому отразить расходы, относящиеся к 2016-2017 годам, организация может только в текущем периоде.
Согласно п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010) неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (далее - ошибка) может быть обусловлено, в частности неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.
При этом ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности (п. 3 ПБУ 22/2010).
В соответствии с п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:
1) записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);
2) путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.
Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет).
Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка.
В случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности (п. 10 ПБУ 22/2010).
В пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности организация обязана раскрывать информацию в отношении существенных ошибок предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде (п. 15 ПБУ 22/2010).
Исходя из вышесказанного, мы пришли к следующему мнению, что в рассматриваемой ситуации исправление ошибки (неотражение начисления процентов по кредиту) отражается в периоде ее выявления (при этом бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности).
Основанием для внесения исправлений может являться бухгалтерская справка.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет убытков прошлых лет, выявленных в текущем периоде;
- Энциклопедия решений. Учет расходов в виде процентов по долговым обязательствам.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шашкова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

21 сентября 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.