13.09.2018

ссылка на статью: бухвести.рф/110590

В августе 2017 года (с 22.08.2017) по ряду земельных участков, находящихся в постоянном бессрочном пользовании, изменен вид разрешенного использования на автодороги, который льготируется (код льготы 3021120). Земельный налог за эти участки в 2017 году бюджетным учреждением уплачен за восемь месяцев.
Однако информация об изменении вида разрешенного использования до настоящего момента не отражена в Едином государственном реестре недвижимости.
Правомерно ли требование налогового органа об уплате налога еще за четыре месяца 2017 года и 2018 год, на которые распространялась льгота в соответствии с распоряжением органа исполнительной власти?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
До официального внесения изменений в ЕГРН сведений об изменении вида разрешенного использования земельного участка земельный налог исчисляется без учета последствий таких изменений.

Обоснование позиции:
Специальных правил использования организацией установленной пп. 2 п. 1 ст. 395 НК РФ льготы по земельному налогу, если право на ее применение возникло не с начала налогового периода, налоговое законодательство не содержит (ст. 56, п. 10 ст. 396 НК РФ; раздел 4 Решения Совета народных депутатов города Владимира от 20.10.2010 N 191).
В налоговой декларации налогоплательщик заявляет в том числе об объектах налогообложения, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (п. 1 ст. 80 НК РФ, смотрите также п. 5.28 Порядка заполнения налоговой декларации по земельному налогу).
Очевидно, что применение льготы должно иметь соответствующее документальное подтверждение (п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, смотрите также информацию, размещенную на сайте ФНС России https://www.nalog.ru/rn33/service/tax/d678632/).
Дополнительным подтверждением необходимости его наличия в целях уплаты земельного налога является п. 10 ст. 396 НК РФ, который в отношении налогоплательщиков - физических лиц устанавливает: право на применение ими льготы по земельному налогу должно быть документально подтверждено (смотрите также письмо ФНС России от 19.05.2017 N БС-2-21/637@). С этой целью налоговый орган вправе запрашивать сведения, подтверждающие право налогоплательщика на налоговую льготу, у органов, организаций, должностных лиц, у которых имеются эти сведения.
Налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения (п. 1 ст. 390 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 391 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Изменение кадастровой стоимости земельного участка вследствие изменения вида разрешенного использования земельного участка учитывается при определении налоговой базы со дня внесения в Единый государственный реестр недвижимости сведений, являющихся основанием для определения кадастровой стоимости (абзацы 4 и 7 п. 1 ст. 391 НК РФ в редакции, действующей с 01.01.2018 (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 27.11.2017 N 335-ФЗ, далее - Закон N 335-ФЗ) (смотрите также письма ФНС России от 19.06.2018 N БС-4-21/11751, Минфина России от 12.03.2018 N 03-05-06-02/15049, от 20.02.2018 N 03-05-05-01/10424).
Мы полагаем, что в отношении рассматриваемой льготы следует ориентироваться на дату внесения записи об изменении вида разрешенного использования земельного участка в Единый государственный реестр недвижимости.
Порядок определения кадастровой стоимости в случае изменения вида разрешенного использования земельных участков регулируется Методическими указаниями по определению кадастровой стоимости, утвержденными приказом Минэкономразвития РФ от 12.08.2006 N 222) (далее - Методические указания).
В случае изменения вида разрешенного использования земельного участка в составе земель населенных пунктов его кадастровая стоимость определяется путем умножения значения удельного показателя кадастровой стоимости земель вида разрешенного использования, соответствующего измененному виду, для кадастрового квартала населенного пункта, в котором расположен земельный участок, на площадь земельного участка. Причем кадастровая стоимость такого земельного участка определяется на дату внесения сведений об изменении указанных характеристик земельного участка в государственный кадастр недвижимости (абзац 2 п. 2.6 Методических указаний).
В постановлении АС Поволжского округа от 12.12.2016 N Ф06-15870/16 указано, что изменение вида разрешенного использования любого земельного участка осуществляется с использованием процедуры кадастрового учета изменений этого объекта недвижимости при условии уже состоявшегося изменения вида его фактического использования с соблюдением установленных требований.
Изменение вида разрешенного использования земельного участка оформляется путём внесения соответствующих изменений в сведения ЕГРН и завершается, становится публичным, юридически значимым для третьих лиц с даты принятия органом кадастрового учёта решения об осуществлении кадастрового учёта этих изменений (решение Железнодорожного районного суда г. Ростова-на-Дону Ростовской области от 27.06.2018 N 12-196/2018). В постановлении ФАС Московского округа от 26.06.2014 N Ф05-7809/13 N А41-9846/2012, определении ВС РФ от 26.09.2014 N 305-КГ14-1904 судьи признали, что надлежащим доказательством принадлежности земельного участка к конкретной категории земель являются данные государственного кадастрового учета*(1).
На основании этого считаем, что до официального внесения изменений в ЕГРН сведений об изменении вида разрешенного использования земельного участка земельный налог исчисляется без учета таких изменений. И формально налоговый орган действует в рамках законодательства.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Порядок определения налоговой базы по земельному налогу;
- Энциклопедия решений. Льготы по земельному налогу в отношении участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

23 августа 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Обратите внимание: суды, рассматривая вопросы, связанные с исчислением земельного налога, принимают во внимание такие факты, как предоставление налогоплательщиком доказательств того, что им принимаются меры по изменению в установленном законом порядке вида разрешенного землепользования (смотрите, например, Вопрос: В течение 2017 года общество владеет на праве собственности земельным участком (зона транспортной инфраструктуры). Вид разрешенного использования земельного участка изменился на основании решения Новочебоксарского городского Собрания депутатов Чувашской Республики. На сайте Росреестра вид использования до сих пор не изменен и указан как для строительства многоэтажных жилых домов. По мнению налогового органа, земельный налог следует исчислять по ставке 1,5%, умноженной на кадастровую стоимость, указанную на сайте Росреестра. Вправе ли общество для расчета налога на землю за 2017 год самостоятельно рассчитать кадастровую стоимость земельного участка? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2017 г.)).
Поэтому полагаем, что в данной ситуации в случае возникновения судебного спора может возникнуть вопрос о своевременности внесения изменений в кадастровый учет в связи с изменением вида разрешенного использования (смотрите также п. 2 ст. 13, п. 2 ч. 1 ст. 32, ст. 34 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ). Здесь же отметим, что в отношении ситуаций до внесения изменений в п. 1 ст. 391 НК РФ Законом N 335-ФЗ судьи в ряде случаев принимали решения с учетом того, что вид разрешенного использования земельного участка только отображается в сведениях государственного земельного кадастра, а не устанавливается этим документом (смотрите п. 2.3 Энциклопедии судебной практики. Предмет регулирования настоящего Федерального закона (ст. 1 Федерального закона "О кадастровой деятельности")).
По нашему мнению, в данном случае собственник земельного участка вправе получить разъяснения о сведениях кадастрового учета рассматриваемого земельного участка, по которому, как мы полагаем, не были переданы сведения (п. 14 ст. 396 НК РФ, п. 13.4 приказа Минэкономразвития от 28.06.2007 N 215) или обратиться с заявлением о внесении изменений в ЕГРП о смене вида разрешенного использования земельного участка (смотрите, например, решение Брейтовского районного суда Ярославской области от 23.03.2018 по делу N 2а-11/2018).